Studijoms.lt

Referatai, konspektai

Netiesioginiu mokesciu vaidmuo biudzetui

Autorius: Kazys

TURINYS

LENTELIŲ IR PAVEIKSLŲ SĄRAŠAS 4

ĮVADAS 5

1. MOKESČIŲ SISTEMOS PRINCIPAI IR VERTINIMO TEORINĖ ANALIZĖ 8

1.1 Apmokestinimo principai 9

1.2 Apmokestinimo riba 13

2. NETIESIOGINIŲ MOKESČIŲ VAIDMUO LIETUVOJE 15

2.1 Mokesčių esmė 16

2.2 Lietuvos Respublikos mokesčių sistemos struktūra 19

2.3 Netiesioginiai mokesčiai 25

2.3.1 Pridėtinės vertės mokestis 25

2.3.2 Akcizai 30

2.3.3 Muitai 33

3. NETIESIOGINIŲ MOKESČIŲ SURINKIMO ANALIZĖ LIETUVOJE 37

3.1 Netiesioginių mokesčių surinkimo analizė 37

3.2 Netiesioginių mokesčių surinkimą lemiantys veiksniai 45

3.3 Veiksnių, veikiančių netiesioginių mokesčių surinkimą, analizė 47

IŠVADOS 50

LITERATŪRA 52

SANTRAUKA (anglų kalba) 55

1 PRIEDAS Senojo ir naujojo PVM įstatymų objektų palyginimas 56

2 PRIEDAS Netiesioginių mokesčių surinkimas 1995-2005 m. 57

3 PRIEDAS PVM ir akcizų santykis valstybės biudžete 58


LENTELIŲ IR PAVEIKSLŲ SĄRAŠAS

LENTELIŲ SĄRAŠAS

1 lentelė Standartinės PVM normos skirtingose Europos šalyse………………………………………………26

2 lentelė Senojo ir naujojo PVM įstatymų mokestinių laikotarpių ir terminų palyginimas………….27

3 lentelė Nacionalinio biudžeto pajamų struktūra………………………………………………………………….38

4 lentelė Nacionalinio biudžeto pajamų struktūra (procentais nuo bendrųjų biudžeto pajamų)……38

5 lentelė Statistiniai duomenys 1995-2005 m……………………………………………………………………….48

6 lentelė Pagrindinių veiksnių, įtakojančių netiesioginių mokesčių surinkimą, kitimas………………48

7 lentelė Pagrindiniai makroekonominiai rodikliai………………………………………………………………..49

8 lentelė Bruto darbo užmokesčio prognozuojami duomenys 2003-2005 metais……………………….49

PAVEIKSLŲ SĄRAŠAS

1 pav. Mokesčių tarifų ir mokestinių įplaukų priklausomybė (A. Laffero kreivė)……………………..12

2 pav. PVM dalis LR nacionalinio biudžeto mokestinėse ir nemokestinėse pajamose………………..29

3 pav. Netiesioginių mokesčių ir kitų pajamų santykis nacionaliniame biudžete……………………….39


ĮVADAS

Netiesioginiai mokesčiai, tiek iki Lietuvos integracijos į Europos Sąjungą (ES), tiek ir po to

vaidina bene didžiausią reikšmę formuojant valstybės pajamų rezervo augimo šaltinį, todėl jų harmonizavimui ir suvienodinimui ES teikiamas nemažas dėmesys, nes esant laisvam kapitalo, žmonių ir prekių judėjimui, žmonės ir įmonės rinksis palankesnes šalis verslui, tuo tarpu kitos šalys kentės nuo menkų biudžeto pajamų, o siekiant optimalumo tarptautinė prekyba, gamybos veiksnių judėjimas neturėtų vykti dėl mokesčių skirtumo.

ES pastangos suvienodinti mokesčius grindžiamos tuo, kad skirtingos mokesčių taisyklės gali būti žalingos konkurencijai. Siekiant sukurti bendrą rinką, kurią galima būtų prilyginti vidaus rinkai, yra harmonizuotas pridėtinės vertės mokestis, akcizo mokesčiai, be to visos narės turi taikyti vienodus užsienio prekybos muitų tarifus valstybėms, nesančioms sąjungoje. Mokesčių harmonizavimas turi skatinti tokią konkurenciją, kad integracija ir ekonominis augimas būtų pasiektas palaipsniui, o pajamos iš šių mokesčių pervedamos į bendrą biudžetą.

Netiesioginiams mokesčiams skiriamas didžiulis dėmesys, duodamos išsamios jų administravimo instrukcijos. Europos Sąjungos mokesčių sistemoje ypatingas dėmesys skiriamas pridėtinės vertės mokesčiui. Iš pridėtinės vertės mokesčio įplaukų kiekviena Europos Sąjungos narė į bendrą biudžetą

moka įmokas, priklausančias nuo mokesčio bazės.

Dalis mokslininkų, remdamiesi V. Pareto paskelbtu pajamų paskirstymo dėsniu, sakančiu, kad žemai apmokestinamų gyventojų sluoksniai pas save yra sukaupę gausias piniginių lėšų atsargas, siūlė didinti netiesioginius mokesčius. Jie įrodinėjo tokio didinimo tikslingumą ir nurodė netiesioginius mokesčius kaip pagrindinį nacionalinio biudžeto pajamų augimo šaltinį. Kartu siekiama vengti mokesčių pirmo būtinumo prekėms, tokioms, kaip duona, mėsa, saikingai apmokestinti „santykinio naudingumo reikmenis“ (kavą, alų), ir nustatyti aukštus mokesčius tokioms prekėms kaip tabakas, alkoholis, prabangos dalykai. “Valstybė, o tiksliau pasakius, vyriausybė nieko negali nuveikti savo piliečių labui, jeigu piliečiai nieko nedaro valstybei” – taip mokesčių būtinumą apibūdino N. I. Turgenevas, davęs pagrindus Rusijos finansų mokslui. Kiekviena valstybė atlieka daug įvairių funkcijų – apsaugos, gamybinės, komercinės veiklos, vystymo administracines funkcijas. Šių funkcijų vykdymui reikia didelių finansinių išteklių, kurių svarbiausiu šaltiniu yra mokesčiai. Mokesčiai – tai neišvengiama būtinybė, kurią nulemia būtinų valstybės funkcijų vykdymas, todėl aktualu panagrinėti netiesioginių mokesčių įtaką formuojant nacionalinio biudžeto pajamas.

Šio darbo objektas – netiesioginiai mokesčiai biudžeto formavimo procese.

Atskirų mokesčių vaidmuo formuojant biudžeto pajamas yra skirtingas. Vieni jų sudaro žymią biudžeto pajamų dalį ir pajamos iš jų kasmet auga. Iš kitų mokesčių gaunamos pajamos yra nedidelės. Todėl svarbu nustatyti atskirų mokesčių įtaką šalies pajamoms. Netiesioginiai mokesčiai sudaro didžiulę Lietuvos nacionalinio biudžeto pajamų dalį. Per paskutinius metus jų lyginamoji dalis bendrose biudžeto pajamose kito. Todėl šio darbo tikslas ir yra išanalizuoti netiesioginių mokesčių vaidmenį formuojant biudžeto pajamas, išryškinti jų kitimo tendencijas.

Darbo tikslo siekiama iškeliant šiuos uždavinius:

• išanalizuoti apmokestinimo principus, teorijas, kurios parodytų, nuo ko priklauso mokesčių surinkimas;

• nustatyti ir išanalizuoti Lietuvos mokesčių sistemą, esmę ir mokesčių rūšis;

• išnagrinėti netiesioginių mokesčių kitimo tendencijas Lietuvoje, jų indėlį į nacionalinį biudžetą, bei atlikti jų prognozę;

• išnagrinėti netiesioginius mokesčius kiekvieną atskirai apjungiant visus į bendrą sistemą;

• nustatyti ir ištirti netiesioginių mokesčių surinkimą lemiančius veiksnius, atlikti jų analizę.

Šis darbas susideda iš trijų pagrindinių dalių – mokesčių sistemos principai ir vertinimo teorinė analizė, netiesioginių mokesčių vaidmuo Lietuvoje ir netiesioginių mokesčių surinkimo analizė Lietuvoje, kurios dar skirstomas į keletą skyrių. Pirmoje dalyje išvardinami kokie yra apmokestinimo principai, jų įtaka siekiant ekonominių tikslų, paaiškinama A.Laffero kreivė, trumpai apibūdinama apmokestinimo riba ir jos svarba formuojant mokesčių sistemas.

Antroje dalyje įvardijama, kokie yra netiesioginiai mokesčiai, pateikiama keletas mokesčio apibrėžimų, padedančių suvokti mokesčių esmę, prasmę, vaidmenį ir išorinį jų savybių reiškimąsi. Remiantis norminiais aktais šioje dalyje išvardinami kokie yra mokesčiai mūsų šalyje, trumpai apibūdinant kiekvieną iš jų bei plačiau aprašomi netiesioginiai mokesčiai – pridėtinės vertės mokestis, akcizai ir muitai.

Trečioje dalyje analizuojamas netiesioginių mokesčių surinkimas, pateikiama daug statistinių duomenų apie paskutinio dešimtmečio biudžeto pajamas, apie pagrindinius makroekonomikos rodiklius, apie netiesioginių mokesčių dalį biudžete tiek skaitmenine išraiška, tiek ir procentine dalimi. Be to, aprašomi ir analizuojami pagrindiniai veiksniai, nulėmę netiesioginių mokesčių surinkimą.

Siekiant nustatyti netiesioginių mokesčių vaidmenį biudžeto pajamose buvo naudojami LR Statistikos departamento, LR Valstybės kontrolės tarnybos duomenys, LR Finansų ministerijos, LR Užsienio reikalų ministerijos, Seimo ataskaitiniai duomenys. Analizuojant netiesioginius mokesčius, naudojami horizontalus ir vertikalus analizės metodai.

Interpretuojant netiesioginius mokesčius kaip tyrimo objektą darbe buvo remiamasi užsienio ir Lietuvos autorių mokslinių ir praktinių studijų rezultatais, Lietuvos Respublikos įstatymais (biudžetinės sandaros, mokesčių administravimo, muitinės, pridėtinės vertės mokesčio, akcizų), taip pat informacija rasta internete. Buvo vadovaujamasi šių Lietuvos autorių darbais: Aleknevičienės, V.; Buškevičiūtės, E.; Jurgučio, V.; Rimo, J.; Naraškevičiūtės, V.; Lakštuvienės, A.; Naviko, P.; Novošinskienės, A.; Marcijono, A.; Sudavičiaus, B.; Simanavičienės, Ž.; Smalensko, G.; ir kt.

Darbą sudaro trys dalys. Taip pat įvadas, išvados bei priedai. Viskas pateikta 51 puslapiuose (be priedų). Darbe statistiniai duomenys ir kita informacija pateikta 8 lentelėse ir 3 paveiksluose. Pateikti 3 priedai, palengvinantys susisteminti, apžvelgti ir suprasti statistinius duomenis. Panaudota 30 literatūros šaltinių. Darbo pabaigoje parašyta trumpa santrauka anglų kalba.


1. MOKESČIŲ SISTEMOS PRINCIPAI IR VERTINIMO TEORINĖ ANALIZĖ

Valstybės biudžetą reikia vertinti kaip savarankišką ekonominę kategoriją, kuriai būdingi tokie patys bruožai kaip finansams. Biudžetas yra svarbiausias valstybės finansinis dokumentas, kuriuo paskirstomi valstybės finansiniai ištekliai pagal funkcinę, ekonominę, programinę ir kitas klasifikacijas. Savo esme biudžetas – tai biudžetiniai santykiai su juridiniais ir fiziniais asmenimis, kurie susidaro perskirstant nacionalines pajamas (iš dalies ir nacionalinį turtą). Biudžetinių santykių specifika yra ta, kad jie susidaro perskirstymo proceso, kurio dalyvė yra valstybė (t. y. atitinkamos valdžios institucijos) metu. Pasak G. Smalensko (2002), biudžetinių santykių specifinis požymis – centralizuoto piniginių lėšų fondo formavimas ir panaudojimas siekiant patenkinti valstybės poreikius.

Biudžetas – tai ataskaita, sąmata, kuri rodo praėjusių metų valstybės pajamas ir išlaidas, planuojamas (numatomas) pajamas ir išlaidas kitais metais. Jis išreiškia visumą biudžetinių santykių formuojant ir panaudojant biudžetinį fondą, skirtą ūkiui plėsti, socialiniams ir kultūriniams poreikiams tenkinti, šalies valdymui ir gynybai. Biudžeto dėka valstybė turi didelę galimybę sukoncentruoti savo rankose didžiulius išteklius svarbiausioms ekonominėms ir socialinėms problemoms spręsti. Biudžetiniai santykiai yra objektyvūs, nes valstybė savo rankose turi turėti finansinius išteklius. Taigi jie susiję su valstybe ir neįsivaizduojami be valstybės. G. Smalensko (2002) nuomone biudžetiniai santykiai yra natūrali visuomenės ekonominės struktūros dalis, ir jų

funkcionavimas yra objektyvus todėl, kad valstybei savo funkcijoms atlikti reikalinga materialinė bazė. Biudžeto funkcionavimo metu biudžetiniai santykiai materializuojami ir įgauna natūrinę daiktinę formą.

Valstybės biudžeto esmė – tai ekonominė vertinė kategorija. Ji realizuojama per paskirstomąją (perskirstomąją) ir kontrolės funkcijas. Perskirstymo funkcijos dėka piniginės lėšos koncentruojamos valstybės rankose ir panaudojamos valstybės poreikiams tenkinti, o kontrolės funkcijos dėka tikrinama, ar laiku ir pilnai panaudojami finansiniai ištekliai, kokios susidaro faktinės biudžetinių lėšų paskirstymo proporcijos, ar efektyviai jos panaudojamos.

Valstybei, kaip visuomenės politinei organizacijai, vykdančiai atitinkamas bendras funkcijas, būtini piniginiai ištekliai šioms funkcijoms realizuoti. Akivaizdu, kad nei mūsų Vyriausybė, nei kitų šalių valdžios atstovai piniginių vertybių nekuria. Nesukuria ir milijardų, reikalingų išlaidoms užtikrinti, valstybės funkcijoms vykdyti. Vyriausybės išlaidas apmoka šalies gyventojai, t. y. mes patys, mokėdami mokesčius, muitus ir kitas rinkliavas.

A. Marcijonas ir B. Sudavičius (2003), valstybės pajamas pagal jų gavimo būdą skirsto į mokestines ir nemokestines pajamas. Mokestinės pajamos gaunamos renkant mokesčius, kuriems apskritai būdingas visuotinis privalomumas ir individualus neatlygintinumas. Nemokestinės pajamos gaunamos tiek privalomais, tiek savanoriškais pagrindais. Mokesčiai surenkami iš privataus sektoriaus be jokių įsipareigojimų duoti kažką mainais. Taigi, mokesčiai yra priverstinė duoklė valstybei, o kitus valstybės pajamų elementus privatus sektorius teikia valstybei savanoriškai. Tuo tarpu pasak V. Naraškevičiūtės (2003), taip vadinamas nemokestines biudžeto pajamas sudaro lėšos, gautos parduodant valstybės gaminamas prekes ar teikiant paslaugas, t. y. nemokestinės pajamos yra gaunamos iš pirkimo – pardavimo sandorių arba mainų. Šio pajamų šaltinio dalis bendrose biudžeto pajamose daugelyje šalių yra nedidelė. Tik tuo atveju, jei valstybei priklauso daug gamtos išteklių, įmonių, pajamos iš valstybės nuosavybės gali sudaryti nemažą biudžeto pajamų dalį.

Lietuvos Respublikos valstybinę mokesčių sistemą pagal nuo 2004 metų gegužės 1 d. įsigaliojusį Mokesčių administravimo įstatymo 13 straipsnį sudaro 25 mokesčiai ir įmokos. Žinoma, ne visi šie mokesčiai tenka valstybės biudžetui. Dalis jų atitenka savivaldybių biudžetams ir fondams. Į valstybės biudžetą patenka šie mokesčiai: pridėtinės vertės mokestis, akcizai, dalis gyventojų pajamų mokesčio, pelno mokestis, mokestis už valstybinius gamtos išteklius, naftos ir dujų išteklių mokestis, dalis mokesčio už aplinkos teršimą, konsulinis mokestis, valstybės rinkliavos, loterijų ir azartinių lošimų mokestis, mokesčiai už pramoninės nuosavybės objektų registravimą, visi cukraus mokesčiai, prekių apyvartos mokestis, transporto priemonių mokestis, tarptautinės prekybos ir sandorių mokesčiai, atskaitymai nuo pajamų pagal Lietuvos Respublikos miškų įstatymą.

Bene didžiausią įtaką valstybės biudžeto pajamoms turi keturi pagrindiniai mokesčiai – pridėtinės vertės mokestis, akcizai, pelno mokestis ir gyventojų pajamų mokestis.

1.1 Apmokestinimo principai

„Visi įvairių rūšių mokesčiai, kuriais įgyvendinami tam tikri principai, sudaro šalies mokesčių sistemą. Ji formuojama atsižvelgiant į apmokestinimui keliamus uždavinius. Įvairiose valstybėse tie uždaviniai gali būti skirtingi, tačiau pagrindinis apmokestinimo uždavinys visur tas pats – gauti valstybei pajamų, reikalingų jos išlaidoms. Kuriant mokesčių įstatymus ir vykdant valstybės ekonominę politiką,

labai svarbu atsižvelgti į tai, kas, kaip ir iš kokių šaltinių tuos mokesčius mokės, koks mokėtojų finansinis pajėgumas, ar mokesčių našta nebus nepakeliama, stabdanti viso ūkio plėtojimąsi. Tuo tikslu suformuluojami bendri apmokestinimo principai“ (Simanavičienė, Ž., 2002, p. 59).

Apmokestinimas – tai valstybės mokesčių įplaukos iš namų ūkio ir įmonių pajamų ir išlaidų. Apmokestinimas yra lėšų išėmimas iš nacionalinių pajamų apyvartos. Mokesčiai naudojami vyriausybinėms išlaidoms ir, kaip finansų politikos priemonė, reguliuoja visų šalies ūkio išlaidų (bendrosios paklausos) lygį. Nors visose mokesčių sistemose egzistuoja daug specifinių tik tam tikrai ūkio šakai elementų, ir skirtingi autoriai pateikia skirtingus apmokestinimo principus, tačiau pagrindiniai apmokestinimo principai yra labai panašūs.

Apmokestinimo principai – tai skirtingų apmokestinimo metodų panaudojimo loginis pagrindas.

Pasak V. Jurgučio (1938), pradiniai apmokestinimo principai buvo suformuluoti A. Smito. Praktiškai visi šiuolaikiniai autoriai išskiria tuos pačius apmokestinimo kriterijus. A. Smitas savo veikale „Tautų turto prigimties ir priežasčių tyrinėjimai“ nurodė, kad pagrindiniai apmokestinimo principai yra visuotinumas, teisingumas, apibrėžtumas ir patogumas. Laikui bėgant šis sąrašas buvo papildytas mokestinių įplaukų pakankamumo ir mokesčių pritaikomumo (mokestis gali būti padidintas ar sumažintas priklausomai nuo valstybės poreikių ir galimybių), apmokestinimo vienkartiškumo principais.

Tuo tarpu Ž. Simanavičienė (2002) išskiria šešis pagrindinius apmokestinimo principus: teisingumo, lygybės, neutralumo, aiškumo, viešumo ir administravimo veiksmingumo, kurie, remiantis autorės mintimis, trumpai apibūdinami toliau.

1. Teisingumo principas. Mokesčių sistema turi užtikrinti teisingą, proporcingą mokesčių paskirstymą. Teisingas apmokestinamas užtikrinamas tada, kai kiekvienas subjektas sumoka valstybei proporcingą savo pajamų dalį. Šis principas reikalauja, kad mokesčiai būtų nustatomi, remiantis bendromis objektyviomis taisyklėmis, kurių dauguma pripažįstamos kaip teisingos ir protingos. Vienas iš teisingumo aspektų yra reikalavimas, kad mokesčius mokėtų tie, kurie naudojasi valstybės teikiamomis paslaugomis, todėl privalo už tai atsilyginti valstybei, kuri galėtų toliau teikti šias paslaugas. Praktikoje ekonomistai nustato mokesčių sistemos teisingumą, nagrinėdami skirtingų mokesčių taikymo apimtį arba galutinį ekonominį poveikį skirtingoms socialinėms grupėms. Apmokestinant mokesčių objektą reikia atsižvelgti į mokėtojo gebėjimą mokėti. Teisingumo principo laikymosi pavyzdžiu gali būti kuro, automobilių mokesčiai, kurie skiriami keliams prižiūrėti ir taisyti. Kitas teisingumo aspektas yra reikalavimas, kad apmokestinant būtų atsižvelgta į mokėtojo mokumą.

Skiriami du teisingumo aspektai: horizontalus teisingumas ir vertikalus teisingumas.

Horizontalus teisingumas reikalauja, kad individai, turintys lygias galimybes, turi būti apmokestinami vienodo dydžio mokesčiais. Bet dažnai būna gana sunku šį principą pritaikyti praktikoje. Pavyzdžiu gali būti pajamų mokesčio mokėjimas dviejų šeimų, kurios turi vienodas pajamas, tačiau šiose šeimose yra skirtingas vaikų skaičius. „Lygios galimybės“ gali būti apibrėžtos kaip vienodas šeimos narių skaičius. Tačiau, jei viena šių šeimų patiria neįprastai dideles medicinines išlaidas, kai tuo tarpu kita šeima šių išlaidų neturi, ar galima tada teigti, kad šios šeimos turi lygias galimybes.

Vertikalus teisingumas reikalauja, kad skirtingas galimybes turintys individai būtų apmokestinami skirtingai, taip, kaip atrodo teisinga visuomenei. Remiantis vertikaliu teisingumu, augant mokesčio mokėtojo pajamoms, vis didesnė jų dalis turėtų būti skiriama mokesčiams, t. y. vertikalus teisingumas didžiąją dalimi buvo paverstas į „galimybės mokėti“ principą. Čia vėl iškyla problema, kaip pamatuoti lygias galimybes.

2. Lygybės principas. Mokesčių įstatymai turi suteikti galimybių taikyti skirtingas teisės normas, atsižvelgiant į mokesčio mokėtojo vykdomos veiklos rūšį ar mokesčio mokėtojo statusą.

3. Neutralumo principas. Mokesčiai turi užtikrinti biudžeto pajamas, o ne spręsti pavienių ūkio subjektų problemas kitų mokėtojų sąskaita per įvairias mokesčių lengvatas ir kitas išimtis. Mokesčių sistema neturi iškreipti natūralios konkurencijos. Siekiant mokesčių sistemos neutralumo, turi būti išplėsta mokesčių bazė, kad būtų išvengta apmokestinimo rūšies. Be to, mokesčiai turi ne trukdyti, o skatinti ekonomiką.

4. Aiškumo principas. Mokesčių įstatymai ir kiti teisės aktai privalo būti aiškūs, neprieštarauti vieni kitiems. Mokesčio administratorius turi užtikrinti vienodą ir aiškią mokesčių įstatymų nuostatų taikymo praktiką, skelbti mokesčių įstatymų komentarus, paaiškinimus taip, kad jie būtų prieinami visiems mokesčių mokėtojams.

5. Viešumo principas. Rengiami teisės aktų projektai turi būti prieinami suinteresuotoms institucijoms (nevyriausybinėms organizacijoms, verslo asociacijoms, ūkio subjektams), o šioms – suteikta galimybė pareikšti savo nuomonę dėl šių projektų arba kitaip prisidėti prie jų rengimo. Būtina skirti pakankamą ir kuo ilgesnį laikotarpį verslo dalyviams susipažinti su teisės aktų projektais, nustatančiais iš esmės naujas apmokestinimo taisykles. Šie projektai turi būti skelbiami specializuotuose leidiniuose, rengiami jų aptarimai su suinteresuotomis institucijomis ir organizacijomis.

6. Administravimo veiksmingumo principas. Mokesčių administravimas turi remtis savanoriško mokesčių mokėjimo skatinimu ir mokesčių mokėtojų švietimu. Mokesčius privalu administruoti veiksmingai, tai užtikrintų mokestines biudžetų pajamas patiriant kuo mažesnes išlaidas. Dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojas neturi patirti didelių išlaidų. Mokesčiai turi būti surenkami lengvai, minimaliomis surinkimo sąnaudomis, o apmokestinimas – ne per daug sudėtingas, vengtina per daug mokesčių bei sudėtingų ir įvairiai traktuojamų taisyklių.

Pasak G. M. Pajuodienės (1993), dvidešimtojo amžiaus ekonomistai, sociologai ir filosofai išskiria šiuos apmokestinimo principus: 1) teisingumą; 2) ekonominį efektyvumą; 3) administracinį paprastumą; 4) mokestinių įplaukų produktyvumą bei elastingumą, kurie apibūdinami toliau.

Teisingumo principas apibūdintas anksčiau. Ekonominis efektyvumas. Ekonominio efektyvumo principas reikalauja, kad mokesčiai netrukdytų siekti ekonominių tikslų, tokių, kaip ūkio stabilumas, jo augimas, visiškas užimtumas, kad mokesčiai skatintų šiuos tikslus siekti, neiškreiptų išteklių paskirstymo, skatintų suinteresuotumą dirbti, investuoti, užsiimti įvairiomis verslo rūšimis. Kada ekonomistai diskutuoja apie apmokestinimo efektyvumą, dažniausiai jie siekia

mokesčių normų, kurios atneštų mažiausiai ūkinio neefektyvumo. Reikėtų siekti nustatyti tokius mokesčius, kurie mažiausiai iškreiptų krašto išteklių paskirstymą. Mokestis išteklių paskirstymą iškreips mažiausiai, jei nežiūrint apmokestinimo, veikla būtų tęsiama maždaug tokiu pačiu tempu.

E. Buškevičiūtė ir V. Pukelienė (1998) teigia, kad apmokestinimas neturi pakenkti individų darbingumui, negali turėti įtakos minimaliam vartojimo dydžiui. Apmokestinimo įtaka ekonominiams stimulams gali pasireikšti pajamų efektu ir pakeitimo efektu. Pajamų efektu laikomas toks pajamų dydžio sumažėjimas dėl sumokėtų mokesčių, kuris skatina taupyti ir rezultatyviau dirbti, kad būtų galima atkurti prarastas pajamas. Pakeitimo efektu suprantamas toks santykinis pajamų lygio sumažėjimas, kai prarandamas stimulas dirbti, taupyti. Todėl apmokestinimas turi būti toks, kad skatintų individus dirbti, taupyti ir investuoti. Pakeitimo efektas dar siejamas su A. Laffero (angl. A. Laffer) kreive. A. Lafferas sukūrė teoriją apie mokesčių normos ir biudžeto įplaukų priklausomybę: mokesčių normai (mokesčių įplaukų santykiui su BVP arba kitaip mokesčių naštai) pasiekus tam tikrą lygį, mokesčių įplaukų didėjimas stabilizuojasi. Toliau didinant tarifus, mokestinės įplaukos pradeda mažėti dėl padidėjusio vengimo mokėti mokesčius, legalios ekonomikos pasitraukimo į šešėlį ir dėl mokesčių mokėtojų nuskurdinimo didėjančiais mokesčiais, t. y. esant nepakeliamai naštai. Grafiškai tai atrodytų taip:


Šaltinis: ALEKNEVIČIENĖ, V. (2005) Finansai ir kreditas, p. 93

1 pav. Mokesčių tarifų ir mokestinių įplaukų priklausomybė (A. Laffero kreivė)

Administracinis paprastumas. Mokesčio ėmimas turi būti lengvai įgyvendinamas, mokesčių ėmimo kaštai turi būti minimalūs. Pagrindiniai šio principo aspektai: paprastumas, pigumas, patogumas mokėtojams, apibrėžtumas.

Visuomenė turi lengvai suprasti sistemą, mokesčių taikymo kaštai turi būti nedideli, pati sistema gana paprasta. Apmokestinimo paprastumu yra siekiama, kad nebūtų pernelyg daug mokesčių, pernelyg painios ir sudėtingos apmokestinimo taisyklės. Mokesčių ėmimo kaštai turi būti minimalūs, t. y. mokesčių sistemos funcionavimas visuomenei turi kainuoti kuo pigiau. Atsisakytini yra tokie mokesčiai, kurių surinkimo kaštai yra didžiuliai, o surenkamos pajamos nedidelės.

Mokestinių įplaukų produktyvumas bei elastingumas. Mokestinių įplaukų produktyvumas reiškia pakankamą pajamų apimtį, reikalingą valstybės išlaidoms dengti. Elastingumas suprantamas kaip mokestinių įplaukų automatinis reagavimas į ekonomikos sąlygas naudingas ekonomikos augimo požiūriu. Naudinga turėti tokią sistemą, kuriai būtų būdingas aukštas mokestinių įplaukų elastingumas, t. y, kuriai esant, neįvedant naujų mokesčių ir nedidinant esamų mokesčių tarifų, įplaukos iš mokesčių didėja sparčiau negu nacionalinės pajamos.

Apibendrinant galima teigti, kad mokesčių sistemos turi būti formuojamos remiantis šiais pagrindiniais apmokestinimo principais: a) neutralumas – tai pagrindinis tikslas; b) tikslingas nukreipimas prieš nepageidautinus rinkos reiškinius, tokius, kaip aplinkos teršimas; c) paprastumas ir aiškumas; d) teisingumas, pagrįstas arba nauda, arba mokos pajėgumu; e) produktyvumas bei elastingumas.

1.2 Apmokestinimo riba

J. Rimo (2000) nuomone, mokesčiai skiriasi pagal tai, kokią mokestinę naštą jie užkrauna gyventojams ir verslo įmonėms, kaip mokesčiai renkami ir kokia jų dalis akumuliuojasi Valstybės ir vietos savivaldybių biudžetuose. Todėl mokesčius galima suskirstyti į vadinamuosius „gerus“ ir „blogus“. „Geriems“ mokesčiams priskiriami mokesčiai,

kurie netrikdo žmonių interesų, polinkių ir sugebėjimų užsiimti kokiais nors verslais, tačiau tuo pačiu privalo mažinti visuomenės narių pajamų nelygybę (pvz., konsulinis mokestis, mokestis už aplinkos teršimą, loterijų ir azartinių lošimų mokestis). Vadinamųjų „blogų“ mokesčių mokėjimas apsunkina žmonių gyvenimą, jiems surinkti reikia didelių išlaidų, ir į valstybės biudžetą tada patenka maža mokesčių dalis (pvz., pelno mokestis, PVM, gyventojų pajamų mokestis).

Praktikoje verslo atstovai dažnai skundžiasi pernelyg aukštais mokesčiais. Tačiau teigiama, neaišku kaip apskaičiuoti šią mokesčių naštą. Šiuo metu pagrindiniai įmonių finansiniai rodikliai yra šie:

• pelnas už parduotą produkciją, darbus, paslaugas;

• pajamos ar realizavimo įplaukos, gautos realizavus pagamintą produkciją, atlikus darbus ar suteikus paslaugas.

Priimtinesnis yra gautų pajamų rodiklis. Tačiau ir bendras gautų pajamų lygis nėra pagrįstas rodiklis, kadangi labai skiriasi pajamų suma, kuri, sumokėjus mokesčius, lieka įmonei ir kurią ji gali panaudoti investicijoms, kitoms reikmėms. Dažnai skiriasi ir veiklos pobūdžio įmonių gamybos išlaidos ir cirkuliacijos kaštų lygis. Be to, pajamų dydis priklauso nuo daugybės veiksnių: gamybos, verslo masto, veiklos rūšies ar specifikos, techninio lygio, darbo našumo. Svarbi ir produkcijos, darbų ir paslaugų, – visų verslo rūšių veiklos rezultato realizavimo rinka.

„Ekonomistas K. Marsden analizavo 20-ies šalių ekonominio augimo ir mokesčių ryšį aštuntajame dešimtmetyje. Dešimtyje tiriamų šalių buvo imami dideli mokesčiai, o kitoje dešimtyje – palyginti maži. Mažų mokesčių šalyse sparčiai augo užimtumas, investicijos ir darbo našumas. Investicijos žemų mokesčių šalyje, šalyse vidutiniškai padidėjo 9 proc., aukštų mokesčių šalyse jos sumažėjo apie 0,8 proc.“ (Buškevičiūtė, E., 2005, p. 32).

Formuojant mokesčių sistemas, labai svarbus yra apmokestinimo ribos klausimas. Mokesčių dydžiui apibūdinti dažniausiai naudojamas rodiklis – mokestinių įplaukų ir bendrojo nacionalinio produkto santykis (BNP) procentais. G. M. Pajuodienė (1993) teigia, kad mokestinės įplaukos, procentais nuo BNP, Ekonominio bendradarbiavimo ir vystymo organizacijos šalyse vidutiniškai sudaro 38 (1988 m.), Švedijoje – 57 (1990 m.), Norvegijoje – 45 (1989 m.), Prancūzijoje – 44 (1990 m.), Italijoje – 39 (1990 m.), Vokietijoje – 38 (1990 m.), JAV – 37 (1990 m.), Ispanijoje – 34 (1990 m.), Japonijoje – 31 (1990 m.), Turkijoje – 24 (1989 m.). Skirtingose šalyse šis santykis yra labai skirtingas, pavyzdžiui, 1990 m. Švedijoje jis buvo 57 proc., Italijoje – 39 proc. Tai rodo, kad apmokestinimo riba negali būti apibūdinama vienareikšmiškai ir priklauso nuo daugelio vidinių ir išorinių sąlygų. Tačiau kita vertus, esant dideliems mokesčiams, plėtojasi šešėlinė ekonomika, slopinama verslininkų iniciatyva, imami slėpti mokesčiai.

Siekiant įmonių ekonominio aktyvumo, ypač investicinio, reikia apgalvotai formuoti mokesčių sistemą, nustatyti mokesčių tarifus. Kartu reikia atkreipti dėmesį, kad įmonių aktyvumas priklauso ne tik nuo apmokestinimo, bet ir nuo daugelio kitų veiksnių.

Vadinasi, siekiant didesnių biudžeto pajamų, gaunamų iš mokesčių, reikia taikyti teisingą privataus ir viešojo verslo įmonių apmokestinimo skalę, kurios kraštinė riba sutaptų su mokesčio dydžiu, turinčiu maksimaliai gamybos ir komercijos plėtotę stimuliuojantį efektą.

Apmokestinimo riba grandinine reakcija veikia ekonominius procesus. Pavyzdžiui, padidintas mokestis dalį verslininkų atbaido nuo tam tikros veiklos. Taikant saikingas mokesčio normas, daugumos įmonių savininkai elgiasi kaip optimistai. Jie stengiasi plėtoti gamybą. Vyraujant aukštoms mokesčio normoms, verslininkai elgiasi kaip pesimistai, mažina gamybos apimtis arba visiškai ją nutraukia.


2. NETIESIOGINIŲ MOKESČIŲ VAIDMUO LIETUVOJE

Ankstesnėje dalyje minėta, kad pasaulio šalyse imami įvairūs mokesčiai, kurie savitai klasifikuojami. Pažymėtina, kad mokesčių rūšys bei jų skaičius priklauso nuo valstybės fiskalinės politikos. Šalių mokesčių sistemoje dažnai išskiriami tiesioginiai ir netiesioginiai mokesčiai, kurie funkcionuoja Lietuvoje, kaip ir visose civilizuotose valstybėse. Tiesioginiai mokesčiai nustatomi mokesčių subjektų turtui bei pajamoms, jie imami tiesiai iš mokesčių mokėtojų. Šiuo atveju atsižvelgiama į mokesčių mokėtojų paja¬mingumą ir šeimyninę padėtį, ir mokėtojas mokestį sumoka pats. Be to, kiekvienas mokėtojas tiksliai žino, kokią dalį valstybės išlaidų jis apmoka.

Prie netiesioginių mokesčių priskiriami paslaugų bei prekių mokesčiai, jie įtraukiami į kainą ar tarifus (PVM, akcizai, muitai). Parduodamas prekę ar paslaugą, savininkas gauna iš mokėtojo ir mokesčio sumą, kurią vėliau perduoda valstybei. Šiuos mokesčius vienodai moka turtingi ir vargingi žmonės, kai įsigyja prekę ar paslaugą. Kalbant apie šiuos mokesčius, pastebima, kad nesutampa asmuo, faktiškai apmokėjęs mokestį, ir asmuo, kurio pareiga šį mokestį įnešti į biudžetą. Šių mokesčių reali mokėjimo našta gula ant gyventojų pečių, nors formaliai juos sumoka verslo įmonės.

Pasak E. Buškevičiūtės (2005), PVM yra netiesioginis mokestis, kuris yra panašus į apyvartos arba realizacijos mokestį. Jis renkamas iš galutinių vartotojų, daugiausia jų sandorių, įskaitant prekių ir paslaugų pirkimą. Pavyzdžiui, apmokant buitinių paslaugų sąskaitas, perkant automobilius, naudojantis keleiviniu automobiliu, geležinkelio, vandens ir oro transportu ir pan.

Lietuvoje PVM buvo įvestas 1994 05 01, tuo pagrindu, kad 1993 m. gruodžio 22 d. buvo priimtas Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas.

PVM moka kiekviena gamybinio proceso grandis, o jo dydis nustatomas pagal vertę, pridėtą prie produkto atitinkamoje gamybinio proceso grandyje. Kiekvieną kartą, produkto vertei padidėjus, turi būti mokamas PVM. Šia savybe PVM skiriasi nuo kitų mokesčių.

Akcizo mokestis apibūdinamas kaip prekybos mokestis už tam tikros prekės ar paslaugos pardavimą. Akcizo mokestis yra netiesioginis mokestis, kurį uždeda vyriausybė tam tikroms prekėms, daugiausia tabakui ir jo gaminiams, naftai ir jos produktams, kvepalams bei alkoholiniams gėrimams. Akcizo mokestis nustatomas kaip prekės ar paslaugų kainos procentinė dalis. Dažniausiai akcizo priedas prie gamintojo kainos skiriamas prabangos prekėms ar paslaugoms, nes jų paklausa nepriklauso nuo kainų lankstumo (elastingumo). Taigi šio mokesčio padidinimas, kuris yra valstybės iždo politikos sudedamoji dalis, ne tik padidina biudžeto pajamas, bet sumažina ir pirkėjų išgales pirkti kitas prekes ir paslaugas.

Anot G. Starkienės (1997), valstybės prekiauja viena su kita, kaip ir žmonės ar verslo firmos šalies viduje, tikėdamosios naudos, nes prekiaudamos

daiktais, kurių joms nereikia (prekių ar paslaugų pertekliumi), į daiktus, kurių joms reikia ir kurių jos nori. Kai kurios valstybės gali pagaminti tai, ko kitos negali. Jos parduoda tai, ką pačios gamina, o perka tai, kas būtina pačiai valstybei. Eksportas ir importas sudaro šalies prekybos balansą. Jeigu daugiau eksportuojama, negu importuojama, vadinasi prekybos balansas yra aktyvus, teigiamas arba palankus; priešingu atveju prekybos balansas bus pasyvus, neigiamas. Mokestis, nustatytas muito tarifu, kuriuo apmokestinamos eksportuojamos ir importuojamos prekės vadinamas muitu.

Muitinių daugiausia yra prie valstybių sienų. Dažniausiai muitas uždedamas importui. Tai yra mokestis arba rinkliava, imamas už importuojamas prekes ir padidinantis įvežamų prekių kainą. Muitai yra prekybos apribojimai, kuriuos naudoja valstybė, kad importuoti prekes iš kitų šalių būtų brangu. Nors dauguma vyriausybių ir pritaria laisvai prekybai, tačiau vietinės firmos jas įtikina, kad būtina panaudoti tam tikras apsaugos priemones prieš nebrangias ir dažniausiai geresnės kokybės importines prekes. Muitai vietiniams gyventojams leidžia parduoti savo produktus, nedalyvaujančius konkurencinėje kovoje su pigiai pagamintais užsieniniais. Nelaimei, būtent vartotojams dėl šių muitų tenka mokėti aukštesnes kainas už vietinius produktus.

Skirtingai negu tarifai, muito mokestis pirmiausia yra priemonė vyriausybei gauti pajamas, o ne būdas apsaugoti šalies gamintojus nuo užsienio konkurencijos. Anot V. Aleknevičienės (2005), muitai yra dviejų pagrindinių rūšių: fiskaliniai muitai ir apsauginiai muitai.

Jei muitai imami tik dėl to, kad valstybės iždas gautų daugiau pajamų, tai jie vadinasi fiskaliniai, arba finansiniai muitai. Valstybė juos naudoja savo pajamoms didinti. Jeigu muitais norima pašalinti užsienio šalių gaminių konkurenciją savo krašto prekėms, tai bus protekciniai, arba apsauginiai muitai. Jie imami, kad apsaugotų kurią nors šalies pramonės šaką nuo užsienio konkurencijos. Siekiama, kad užsienio produkcija ar paslaugos būtų brangesnės už tokią pat prekę ar paslaugą, tik pagamintą, tarkime, Lietuvoje. Tada žmonės nebepirks užsienio prekės ir ieškos jos vietinio atitikmens.

Toliau kiek detaliau apžvelgsime visų mokesčių esmę ir panagrinėsime mokesčių sistemos struktūrą.

2.1 Mokesčių esmė

Kiekviena pasaulio valstybė atlieka daug įvairių funkcijų: apsaugos, gamybinės ir komercinės veiklos, vystymo, administracines. Valstybių kūrimosi pradžioje svarbiausia jų funkcija buvo apginti savo piliečius nuo kitų valstybių piliečių užpuolimo ir palaikyti vidaus tvarką. Valstybėms vystantis, jų funkcijos plėtėsi – teko ginti vargšus, teikti jiems socialines paslaugas (nemokamą švietimą, medicininį aptarnavimą), taip pat tvarkyti išsiplėtusius ūkininkavimo santykius.

Valstybės pareiga yra vykdyti visas tas veiklas, kurių nepasisiūlytų atlikti jokie privatūs asmenys. Pavyzdžiui, kokiam žmogui naudinga organizuoti apsaugą nuo užsienio užpuolimo ir išlaikyti kariuomenę, karo laivyną, oro pajėgas, organi¬zuoti civilinę gynybą bei slaptųjų tarnybų veiklą. Privatūs asmenys vargiai imtųsi palaikyti vidaus saugumą ir išlaikyti policiją, teismus. Valstybė be to turi imtis ir kai kurių produktų gamybos, teikti komercines paslaugas, kurių privati įmonė nebus suinteresuota arba nesugebės teikti; pavyzdžiui, tiesti kelius, tiltus, kanalus, statyti uostus, elektrines, visa tai prižiūrėti.

„Socialinės paslaugos, kurių imasi valstybė, negali būti visiškai paliekamos privatiems asmenims, nes dažnas jų neturės intereso arba lėšų šias paslaugas teikti arba jų teikiamų paslaugų sąlygos (ypač tarifai) nebus priimtini vartotojams.

Vadinasi, valstybei reikia rūpintis piliečių bendra gerove, t. y. statyti ligonines, mokyklas, tiesti gatves, kelius, įrengti parkus, žaidimų aikšteles ir pan., kad piliečiai galėtų užsiimti visuomeniniais ar ūkiniais reikalais. Tokių paslaugų nauda vertine išraiška sunkiai apskaičiuojama. Tačiau gerai organizuotas piliečių švietimas, rūpinimasis jų sveikata, gerove labai reikšmingas ir efektyvus, nes didina krašto bendrijos produktyvumą“ (Buškevičiūtė, E., 2005, p. 9).

Valstybė privalo imtis atsakomybės už savo piliečius ir tada, kai jie laikinai arba visam laikui netenka darbo, tampa invalidais, gyvena amoraliai, ydingai, ir teikti jiems pagalbą.

Beveik visi sutinka, kad, esant dabartiniam civilizacijos lygiui, valstybės įsikišimas į visuomeninį gyvenimą yra būtinas, nors nesutariama, kiek valstybei šiame procese reikėtų dalyvauti. Vieni norėtų gyventi laisviau, tad jie mano, kad šiuolaikinė valstybė visuomeninį gyvenimą reguliuoja daugiau negu jai derėtų. Kitų nuomone, valstybė dar daug skolinga savo piliečiams, kad šie gyventų turtingiau, geriau. Dar prieštaringesni samprotavimai dėl to, kiek valstybė turėtų dalyvauti visuomenės ūkinėje veikloje.

Aišku tik tai, kad valstybės funkcijoms vykdyti reikia didelių finansinių išteklių. Finansinių išteklių svarbiausias, nuo seniausių laikų žinomas šaltinis yra mokesčiai. Dabar mokesčiai suprantami kaip valstybės pajamų šaltinis, o kartu kaip galinga ekonominė priemonė valstybės rankose. Priimami mokesčių įstatymai, per juos vykdomas šalies ekonominis reguliavimas.

Vadinasi, mokesčiai yra būtini, nes tai kiekvienos valstybės ekonominio bei socialinio gyvavimo pagrindas.

Mokesčiai yra įmonių ir gyventojų privalomieji mokėjimai valstybei. Skirtingi autoriai mokesčius apibūdina skirtingai:

• „Mokesčiai – tai privalomojo pobūdžio mokėjimai valstybei“ (Pajuodienė, G. M., 1993, p. 4).

• „Mokesčiai yra privalomi fizinių ir juridinių asmenų mokėjimai valstybei ir jos vietos valdžios institucijoms“ (Rimas, J., Stačiokas, R.,1996, p. 100).

• Ypač vaizdžiai mokesčius apibūdino Lietuvos finansų mokslo kūrėjas profesorius V. Jurgutis. Jis rašė: ”Mokesčiai, tai įnirtęs, užsispyręs, …veiklus, energingas, … judrus žmonių laisvės skelbėjas, bet drauge žiaurios priespaudos ir kruvinų kančių įrankis. Mokesčiai gali paversti aršiais priešais ir kaimynines draugingas valstybes. Mokesčiai techninio progreso priemonė, bet dažnai ir techniškai atsilikusios priemonės apsauga. Mokesčiai – melagysčių, neteisingų priesaikų ir šventvagysčių mokytojas, mokesčiai – kontrabandininkų ir šmugelininkų džiaugsmas. Mokesčiai yra padarę pasauliui daug gero, bet drauge sukūrę ir neišpasakytai daug blogo. Mokesčiai išliejo kraujo upes ir ašarų jūras, bet mokesčiai davė ir didžiausią žmonijos turtą – laisvę” (Rimas, J., 2000, p. 9).

Apibendrinant mokesčių sąvokas, mokesčius galima apibūdinti taip: mokesčiai – tai įvairūs mokėjimai į valstybės biudžetą; tai yra valstybės arba viešosios valdžios nustatyta privaloma įmoka, neatlygintina individui jokia specialia paslauga. Mokesčiai nėra baudos, skiriamos už šalies įstatymų pažeidimus, juos taip pat reikia skirti nuo pajamų, kurias valstybė gauna iš kokios nors ūkinės veiklos ar už specialias paslaugas, teikiamas asmenims, pavyzdžiui, vyriausybės pajamos iš Valstybės pašto. Kitaip tariant, mokesčiai yra suprantami kaip valstybės ar savivaldybių valdžios nustatyti įstatyminių aktų pagrindu privalomi mokėjimai į tam tikro valdymo lygio biudžetą bei nebiudžetinius fondus. Juos moka pavieniai asmenys, įmonės ir kiti šalies teritorijoje esantys ekonominiai subjektai.

LR mokesčių administravimo įstatyme (2004) pateiktas toks apibrėžimas: “Mokestis – mokesčio įstatyme mokesčio mokėtojui nustatyta piniginė prievolė valstybei”.

Šiuose apibrėžimuose akcentuojami trys esminiai mokesčių bruožai:

• jų ėmėjas – valstybė;

• jų privalomas pobūdis;

• paskirtis – parūpinti pajamų valstybės (savivaldybės) funkcijoms vykdyti.

„Mokesčių prasmę ir vaidmenį, išorinį jų savybių reiškimąsi, labiausiai atspindi dvi mokesčių funkcijos: fiskalinė ir reguliavimo. Fiskalinės funkcijos dėka valstybė apsirūpina reikalingomis finansinėmis lėšomis gynybinei, politinei, ekonominei, socialinei, kultūrinei veiklai. Ši funkcija taip pat rodo valstybės norą kuo daugiau gauti pajamų iš mokesčių. Valstybė, vykdydama reguliavimo funkciją, veikia nacionalinio produkto reprodukcijos procesą, prekių pasiūlą ir paklausą, siekia suvienodinti ekonominės veiklos sąlygas“ (Simanavičienė, Ž., 2002, p. 59). Mūsų dienomis valstybė bando, bet labai retai sėkmingai, viską apmokėti be skolinimosi. Ji stengiasi priartinti savo išlaidas prie pajamų, kurių daugiausia gauna imdama mokesčius iš žmonių, gyvenančių jos teritorijoje. Taigi valstybei reikia didelių finansinių išteklių, kurių pagrindinis formavimo šaltinis yra būtent mokesčiai.

Mokesčių esmę labai teisingai apibūdino V. Meidūnas ir P. Puzinauskas (2001), su kurių nuomone galima sutikti ir kurie teigia, kad mokesčių esmė yra ta, jog valstybė turi sukaupti tam tikrus piniginius (ar natūrinius) išteklius savo veiklai, t. y. funkcijoms vykdyti. Valstybė jai būtinus išteklius kaupia įstatymų nustatyta tvarka, prievarta imdama mokesčius iš mokėtojų: tam tikrų gyventojų sluoksnių bei ūkio subjektų .

2.2 Lietuvos Respublikos mokesčių sistemos struktūra

Mokesčių sistema yra tarpusavyje susijusių, vienas kitą papildančių, ribojančių ir sąlygojančių mokesčių visuma. Valstybės mokesčių sistemą sudaro įstatyminiais aktais nustatytų mokesčių rūšių visuma, todėl galima teigti, kad visi mokesčiai įteisinti įstatymais.

Lietuvos Respublikos biudžetinės sandaros įstatyme (1990) nustatyta, kad nacionalinis biudžetas – tai valstybės biudžeto ir savivaldybių biudžetų visuma. Nacionalinio biudžeto pajamas sudaro visos valstybės biudžeto ir savivaldybių biudžetų sukaupiamos lėšos, išskyrus skolintas lėšas. Netiesioginiai mokesčiai, kaip ir kiti mokesčiai, įskaitomi į valstybės biudžetą. Valstybės ir savivaldybių biudžetų pajamos ir išlaidos gali būti tik piniginės lėšos. Jei pažvelgti detaliau, tai nacionalinio biudžeto pajamas sudaro:

• pajamos iš mokesčių, gaunamos į valstybės biudžetą pagal įstatymus ir kitus teisės aktus;

• pajamos iš valstybės turto (išskyrus pajamas, gaunamas pagal Valstybės ir savivaldybių turto privatizavimo įstatymą);

• valstybės biudžetinių įstaigų pajamos;

• dotacijos;

• pajamos iš mokesčių, gaunamos į savivaldybių biudžetus pagal įstatymus ir kitus teisės aktus;

• pajamos iš savivaldybių turto (išskyrus pajamas, gaunamas pagal Valstybės ir savivaldybių turto privatizavimo įstatymą);

• savivaldybių

įstaigų pajamos;

• valstybės biudžeto dotacijos ir kitos pervedamos lėšos;

• pajamos, gautos už išnuomotą arba suteiktą naudotis valstybinę žemę, valstybinio vidaus vandenų fondo vandens telkinius ir Vyriausybės nustatyta tvarka paskirsčius lėšas už parduotus ne žemės ūkio paskirčiai valstybinės žemės sklypus;

• negrąžintina finansinė parama (piniginės lėšos);

• kitos pajamos.

Pagal LR Mokesčių administravimo įstatymą (2004) administruojami šie 25 mokesčiai:

1) pridėtinės vertės mokestis. Juo apmokestinama pridėtinė vertė, t. y. skirtumas tarp prekių ir paslaugų parduodamosios ir perkamosios vertės įvairiose gamybos stadijose;

2) akcizas. Šiuo metu akcizais yra apmokestinamos prekės – etilo alkoholis ir alkoholiniai gėrimai, apdorotas tabakas;

3) gyventojų pajamų mokestis. Juo siekiama apmokestinti iš įvairių šaltinių gautas gyventojų pajamas.;

4) nekilnojamojo turto mokestis. Mokesčio objektas yra LR teritorijoje nuosavybės teise priklausantis nekilnojamasis turtas, išskyrus žemę, orlaivius ir laivus;

5) žemės mokestis. Mokesčio objektas yra privati žemė, o mokesčio mokėtojai – tos žemės savininkai;

6) mokestis už valstybinius gamtos išteklius. Tikslas – didinti gamtos išteklių naudotojų atsakomybę už suteikto nacionalinio turto efektyvų ir taupų naudojimą, kompensuoti gamtos išteklių tyrimo ir priemonių jiems išsaugoti valstybines išlaidas;

7) naftos ir dujų išteklių mokestis. Mokesčio objektas yra LR teritorijoje ir jos ekonominėje zonoje Baltijos jūroje išgaunama nafta ir dujos;

8) mokestis už aplinkos teršimą. Šiuo mokesčiu valstybė siekia ekonominėmis priemonėmis skatinti teršėjus mažinti aplinkos taršą, vykdyti atliekų prevenciją ir tvarkymą, neperžengti nustatytų teršalų išmetimo į aplinką normatyvų, taip pat kaupti lėšas aplinkosaugos priemonėms įgyvendinti;

9) konsulinis mokestis. Jis imamas už LR užsienio reikalų ministerijos Konsulinio departamento, diplomatinių atstovybių ir konsulinių įstaigų užsienyje teikiamas konsulines paslaugas, notarinius veiksmus ar išduodamus juridinę galią turinčius dokumentus;

10) žyminis mokestis. Jis mokamas už valstybės institucijų atliekamus veiksmus bei išduodamus juridinę galią turinčius dokumentus. Jo tikslas yra padengti valstybės institucijos atliekamo veiksmo kaštus;

11) paveldimo turto mokestis. Mokesčio objektas yra paveldimas turtas;

12) privalomojo sveikatos draudimo įmokos. Jos garantuoja šalies gyventojams teisę į fondo finansuojamas sveikatos draudimo priežiūros paslaugas;

13) įmokos į Garantinį fondą. Paskirtis – suteikti galimybę darbuotojams gauti dalį uždirbtų, bet negautų pajamų dėl įmonės bankroto ar likvidavimo;

14) valstybės rinkliava. Tai privaloma įmoka už valstybės ir vietos savivaldos institucijų, įstaigų, organizacijų, išskyrus teismus, teikiamas paslaugas;

15) loterijų ir azartinių lošimų mokestis. Jį moka juridiniai asmenys, organizuojantys loterijas bei azartinius lošimus;

16) mokesčiai už pramoninės nuosavybės objektų registravimą. Mokamas už pramoninės nuosavybės objektų registravimą ir su tuo susijusių dokumentų išdavimą, už išradimo patento, pramoninio dizaino, prekių ženklo galiojimo termino pratęsimą Valstybiniame patentų biure;

17) baltojo cukraus virškvočio mokestis. Baltojo cukraus virškvočio mokestis tai cukraus gamintojų pagaminto baltojo cukraus kiekio, viršijančio cukraus gamintojams nustatytą gamybos kvotą, mokestis;

18) kvotinio cukraus gamybos mokestis. Mokesčio objektas yra LR pagamintas kvotinis baltasis cukrus;

19) papildomas cukraus gamybos mokestis. Tai Europos komisijos nustatomas mokestis, jei lėšų, surinktų iš cukraus gamybos

mokesčio nepakanka kompensacijoms už eksportuojamą kvotinį baltąjį cukrų sumokėti;

20) valstybinio socialinio draudimo įmokos. Tai garantuoja šalies gyventojams teisę į fondo mokamas socialines išmokas: pensijas, pašalpas, kompensacijas ir pan.

21) muitai. Tai mokestis, kurį reikia sumokėti dėl to, kad prekės yra importuojamos į ES muitų teritoriją arba iš jos eksportuojamos;

22) pelno mokestis. Jo objektas – apmokestinamasis pelnas;

23) atskaitymai nuo pajamų pagal LR miškų įstatymą. Šio mokesčio objektas – pajamos už parduotą žaliavinę medieną ir nenukirstą mišką;

24) socialinis mokestis. Jis iš esmės reiškia ne ką kitą, o pelno mokesčio tarifo padidinimą 4 proc. (2007 m. – 3 proc.), nes socialinis mokestis mokamas nuo tos pačios mokesčio bazės, kaip ir pelno mokestis – nuo apmokestinamojo pelno;

25) mokestis už valstybės turto naudojimą patikėjimo teise. Mokestis skaičiuojamas už valstybės įmonės savininko patikėjimo teise valstybės įmonei perduotą turtą, kuris prilyginamas valstybės įmonės savininko kapitalui. Pagrindinis mokesčio tarifas – 0,5 proc. Šį mokestį moka tik valstybinės įmonės.

R. Stačiokas ir L. Valančienė (2002) pažymi, kad Lietuvai tapus ES nare, jos mokesčių sistema derinama su šioje sąjungoje funkcionuojančia mokesčių sistema, priimtais prioritetiniais apmokestinimo principais ir kitais mokesčių sistemos kūrimo aspektais. Atsižvelgiant į didžiąją dalį reikalavimų, keliamų ES narėms ir asocijuotoms narėms mokesčių srityje, LR finansų ministerija teigia, kad tie reikalavimai daugiausia yra susiję su netiesioginiais mokesčiais. Šių mokesčių ir jų administravimo sistema turi atitikti ES apmokestinimo praktiką. Mokesčių administravimo reforma turi atsižvelgti ir įvertinti ES šalių geriausią administravimo praktiką, be to, turi užtikrinti strateginių tikslų integruojantis į ES įgyvendinimą.

LR mokesčių sistema derinama prie visame pasaulyje taikomų mokesčių. Mokesčių sistema nuolat keičiama ir tobulinama: tikslinamos mokesčių rūšys, mokesčių objektai, keičiamos tam tikros nuostatos, tarifai. Labai svarbu nustatyti biudžeto pajamų įmokas, jų ritmingumą. Perdėtas verslo subjektų pajamų apmokestinimo normų didinimas, silpnina ūkinę iniciatyvą, mažina ekonominio augimo galimybes. Ir atvirkščiai: biudžeto pajamų mažinimas riboja svarbių socialinių ekonominių klausimų sprendimo galimybes. Norint nustatyti ekonominę ribą tarp biudžeto pajamų ir išlaidų, reikia ištirti ir suderinti ekonominių subjektų ūkiskaitinius interesus ir jų poveikį santykiams su valstybe, taip pat valstybės interesų poveikį verslo subjektų ekonominei veiklai.

„Mokesčiai, kaip ir bet kurios kitos sistemos elementai, gali būti klasifikuojami pagal įvairius požymius. Teorijoje egzistuoja prielaida, kad Lietuvoje imami mokesčiai neišskiriami į sistemą, o gali būti vadinami tik kintančiu nesuderintų mokesčių rinkiniu. Nors tokie mokesčiai ir nesudaro vientisos darnios sistemos, tačiau jie atitinka daugelio rinkos ekonomikos šalyse taikomus mokesčius ir apskritai gali būti vadinami mokesčių sistema, kurioje mokesčiai gali būti įvairiai bei tikslingai suklasifikuoti“ (Buškevičiūtė, E., 2005, p. 48).

Pasak Ž. Simanavičienės (2002) atskirose šalyse taikoma apie šimtą ir daugiau įvairių mokesčių rūšių. Mokesčiai klasifikuojami priklausomai nuo jų charakteringų bruožų ar elementų. Bet koks mokestis turi šiuos elementus:

• šaltinį (tai pajamos – gautos, esamos ar laukiamos). Iš tikrųjų, nė vienas mokestis negali būti sumokėtas, jei nėra pajamų, turto (buvusio, sukaupto) arba teisės toms pajamoms gauti (skolos įsipareigojimo obligacijų forma, vekseliais ir kt.);

• objektą (tai apmokestinamos prekės, paslaugos, pajamos, turtas);

• subjektą (tai asmuo, kuris pagal įstatymą yra atsakingas už mokesčio mokėjimą);

• nešėją (realūs mokesčio nešėjai yra vartotojai, kurie iš savo kišenės sumoka mokestį, įskaičiuotą į prekės kainą);

• ėmimo būdą (tiesioginis ar netiesioginis);

• mokesčio tarifą (tai mokesčio dydis už vieną apmokestinamojo objekto vienetą). Skiriamos tvirtos ir procentinės mokesčių normos. Tvirtos normos būdingos kai kuriems netiesioginiams mokesčiams ir išreiškiamos tam tikra pinigų suma. Procentų normos išreikštos procentine dalimi nuo pajamų dydžio, turto vertės.

E. Buškevičiūtė (2005) teigia, kad pagal mokesčių nustatymą, rinkimą ir įplaukų paskirstymą mokesčiai sąlyginai skirstomi į valstybinius ir vietinius. Valstybiniai mokesčiai mokami į valstybės iždą arba nebiudžetinius fondus, vietiniai – į savivaldybių iždus. Valstybiniams mokesčiams paprastai priklauso netiesioginiai mokesčiai, gyventojų pajamų mokesčiai, korporacijų prieaugio ir socialinio draudimo mokesčiai. Vietiniams mokesčiams priklauso turto, žemės mokesčiai ir kiti. Atsižvelgiant į užsienio šalių praktiką, galima sakyti, kad Lietuvos savivaldybių biudžetuose beveik nėra savų lėšų, nes užsienio šalyse dažniausiai vietiniai mokesčiai bei iš jų gautos lėšos laikomos savomis, kurioms vietos savivaldos institucijos turi įtakos nustatydamos tarifus, apmokestinimo bazę ar pan.

Anot V. Aleknevičienės (2005) pagal apskaičiavimo būdą mokesčiai skirstomi į vienetinius, procentinius ir mišriuosius. Procentiniai gali būti proporciniai, progresiniai ir regresiniai. Vienetiniai mokesčiai yra tokie, kai taikoma konkreti suma apmokestinimo vienetui. Vienetiniams mokesčiams priskiriami verslo liudijimai, valstybinės ir vietinės rinkliavos, konsulinis mokestis, mokestis už valstybinius gamtos išteklius. Proporciniai yra tokie mokesčiai, kai vienodu tarifu apmokestinamas visas objektas (pvz., pelno mokestis). Progresiniai yra tokie mokesčiai, kai didėjant objekto apimčiai (pajamoms, turto vertei), didėja mokesčio tarifas. Šie mokesčiai mažina gyvenimo lygio diferenciaciją. Regresiniai yra tokie mokesčiai, kai didėjant objekto apimčiai, mažėja mokesčio tarifas. Šie mokesčiai skatina pajamų neslėpimą.

Pagal apmokestinamąjį objektą mokesčiai klasifikuojami į pajamų, turto ir vartojimo. Dalis mokesčių turi kelis apmokestinimo objektus, todėl įgauna dviejų ar trijų klasifikacinių grupių bruožus. Pajamų mokesčiams priskiriami pelno ir gyventojų pajamų mokesčiai; turto mokesčiams priklauso žemės, nekilnojamojo turto, paveldimo ir dovanojamo turto mokesčiai; vartojimo mokesčiams priskiriami muitai, akcizai, pridėtinės vertės ir kiti mokesčiai.

Pagal ėmimo būdą mokesčiai skirstomi į tiesioginius ir netiesioginius. Tiesioginiams mokesčiams priskiriami pajamų, pelno, o netiesioginiams – per kainų sistemą gauti mokesčiai. Pastariesiems mokesčiams priklauso pridėtinės vertės mokestis, akcizai, muitai. Šie mokesčiai įtraukiami į prekės kainą ir paimami iš pirkėjo, o juos paėmusi įmonė sumoka į iždą.

Pasak E. Buškevičiūtės

(2005), tiesioginiai mokesčiai skirstomi į realinius (žemės, verslo, kapitalo, pelno) ir asmeninius (pajamų, nekilnojamo turto, palikimo ir kiti). Realiniai mokesčiai imami už konkretų nuosavą turtą: žemę, namus, kapitalą, kuris savininkui duoda pajamas (dividendus, palūkanas už indėlius ir kt.). Realiniais mokesčiais apmokestinamos atskiros turto ir pajamų rūšys, nepaisant konkrečios individualaus mokėtojo ekonominės padėties. Pavyzdžiui, žemės mokesčiu apmokestinama žemė, neatsižvelgiant į savininko skolas, turimų išlaikytinių skaičių. Šie mokesčiai nesiejami su visomis asmens gaunamomis pajamomis, su jo ekonominiu mokėjimo pajėgumu.

Prie realinių mokesčių priskiriamas verslo mokestis. Šiuo mokesčiu apmokestinamos pramonės, prekybos ir kitų įmonių pajamos. Verslo mokesčiams būdingas verslo liudijimų, duodančių teisę gaminti ar prekiauti, išpirkimas. Perkant liudijimą, mokama patentinė rinkliava, kuri paprastai sutapatinama su pagrindiniu verslo mokesčiu. Šio mokesčio tarifai nustatomi pagal grynai išorinius požymius, tokius kaip įmonės vietą, įmonės didumą (pagal darbininkų skaičių), produkcijos apimtį ir pan. Nustatant prekybos mokestį, paisoma įmonės vietos, prekybos pobūdžio (didmeninė ir mažmeninė prekyba) ir pan.

Kita tiesioginių mokesčių rūšis – asmeniniai mokesčiai. Asmeniniai mokesčiai imami už juridinių ir fizinių asmenų pajamas ir turtą prie pajamų šaltinio ar pagal deklaracijas. Apmokestinamasis objektas apskaitomas kiekvienam mokėtojui individualiai ir gali būti atsižvelgiama į finansinę jo būklę (šeimos dydį ir kt.). Asmeniniams mokesčiams priskiriama pajamų, turto, palikimo, pagalvės mokesčiai. Pagrindinis asmeninis mokestis yra pajamų mokestis. Pajamų mokestis gali būti dviejų formų:

1. Šedulinė – kai pajamos išskaidomos į atskiras dalis (alga, dividendai, renta) ir kiekviena pajamų dalis apmokestinama atskirai.

2. Globalinė – kai mokestis imamas už bendras mokėtojo pajamas, nepriklausomai nuo jų šaltinio. Bendros pajamos gali būti sumažintos mokesčio lengvatomis.

Palikimo mokestis paprastai būna progresinis: jo tarifai didėja, didėjant paveldimo turto vertei.

Kapitalo padidėjimo mokestis imamas už pajamas, gautas įvairiais būdais panaudojus turtą (nereguliariai parduodant, keičiant žemę, pastatus, vertybinius popierius). Apmokestinamos pajamos – tai skirtumas tarp turto rinkos kainos ir jo įsigijimo kainos.

Turto mokestis imamas iš juridinių ir fizinių asmenų už žemę, namus, pastatus, vertybinius popierius ir kitus objektus, taikant proporcinius ir nedidelius tarifus.

V. Aleknevičienė (2005) pažymi, kad PVM priskaičiuojamas nustatytomis normomis kiekvienoje gamybos ir prekės ar paslaugos paskirstymo stadijoje iki galutinio vartotojo. Mokesčio suma, skaičiuojama ankstesniuose prekės judėjimo etapuose, išskaičiuojama iš mokesčio sumos, sumokamos kiekviename sekančiame etape. Tokiu būdu kiekviename etape realiai apmokestinama tik ta prekės ar paslaugos vertė, kuri pridedama šiame etape. Galiausiai visa mokesčio našta tenka paskutiniam vartotojui.

Viena iš pagrindinių netiesioginių mokesčių rūšių – akcizai. Tai priedas prie prekių (alkoholinių gėrimų, alaus, tabako gaminių) kainų.

Muitai renkami, importuojant, eksportuojant prekes. Išsivysčiusiose šalyse pirmenybė teikiama importo muitams. Anksčiau muitai buvo taikomi tik fiskaliniais tikslais, t. y. kaip pajamos į valstybės biudžetą. Muitų ekonominės funkcijos: protekcinė – nacionalinio gamintojo apsauga nuo užsienio šalių gamintojų prekių patekimo; preferencinė – importo prekių stimuliavimas iš atitinkamų šalių ir rajonų; statistinė – užsienio prekybos tikslesnis skaičiavimas;

pusiausvyros – importinių prekių ir vietinių gamintojų prekių kainų sulyginimas.

Paskutiniu mokesčių skirstymo kriterijumi pasirinktas LR Mokesčių administravimo įstatymas (2004), pagal kurį Lietuvoje administruojami 25 mokesčiai (apie juos trumpai minėta), todėl šią mokesčių sistemos struktūrą pavadintume mokesčius, apjungtus plačiąja prasme ir nors skirtingi literatūros šaltiniai pateikia skirtingą mokesčių klasifikaciją, tačiau įstatymu įtvirtinti mokesčiai yra konkretizuoti ir turintys tam tikrą privalomą pobūdį.

2.3 Netiesioginiai mokesčiai

„Netiesioginiai mokesčiai – tai mokesčiai už prekes ir paslaugas, kurie paslėpti prekės ar paslaugos kainoje“ (Simanavičienė, Ž., 2002, p. 62). Tokiu būdu, netiesioginius mokesčius moka asmenys, išleisdami savo pajamas prekėms ir paslaugoms. Atrodytų, kad kiekvienas asmuo galėtų išvengti netiesioginių mokesčių, nepirkdamas atitinkamų prekių ir paslaugų. Tačiau gyvenime šių mokesčių išvengti neįmanoma, kadangi beveik visa plataus vartojimo prekių ir paslaugų apimtis apmokestinama netiesioginiais mokesčiais. Tai tokie mokesčiai (daugiausia masinio vartojimo reikmenų ir paslaugų kainų priedai), kurių reali mokėjimo našta gula ant gyventojų pečių, nors formaliai juos sumoka įmonės. Pavyzdžiui, akcizo mokestį moka alkoholinių gėrimų gamintojai, o iš tiesų jį sumoka šių gėrimų vartotojai. Skiriamos šios netiesioginių mokesčių rūšys: muitai, akcizai ir PVM.

2.3.1 Pridėtinės vertės mokestis

Vienas iš netiesioginių mokesčių – tai PVM, kuriuo apmokestinama pridėtinė vertė, t. y. skirtumas tarp prekių ir paslaugų parduodamosios ir perkamosios vertės įvairiose gamybos stadijose. PVM iki 2002 m. liepos 1 d. reglamentavo LR Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas Nr. I-345, priimtas 1993 m.gruodžio 22 d. ir vėlesni pakeitimai bei papildymai, taip pat LR Finansų ministerijos parengta „PVM apskaičiavimo ir mokėjimo instrukcija“, kiti poįstatyminiai aktai. Įvedus šį mokestį, nebuvo atsisakyta kitų mokesčių, todėl padidėjo prekių kainos galutiniams vartotojams.

Lietuva, siekdama narystės ES, 2002 m. kovo 5 d. priėmė naujos redakcijos PVM įstatymą Nr. IX-751, kurio nuostatos suderintos su pagrindiniu ES norminiu dokumentu PVM srityje – Tarybos šeštąja direktyva 77/388. Naujo įstatymo parengimą lėmė ir kitos priežastys. Viena iš svarbių aplinkybių yra naujojo Civilinio kodekso įsigaliojimas (2001-07-01), su kuriuo reikėjo suderinti kitus teisės aktus.

Šiandien PVM taikomas daugelyje Europos šalių, visose ES šalyse, Japonijoje, Indijoje, Indonezijoje, Brazilijoje, Kolumbijoje, Graikijoje ir kitose Pietų – Rytų regiono šalyse, Afrikoje, Amerikoje. Remiantis LR Užsienio reikalų ministerijos skaičiavimais, standartinės PVM normos skirtingose Europos šalyse palyginimui pateiktos 1 lentelėje.

1 lentelė

Standartinės PVM normos skirtingose Europos šalyse

Šalis Pradinė įvesta PVM norma, % Standartinė PVM norma, %

Austrija 8 20

Belgija 18 21

Kipras Nėra duomenų 8

Danija 10 25

Suomija Nėra duomenų 22

Prancūzija 13,6 20,6

Vokietija 10 16

Graikija 18 18

Airija Nėra duomenų 21

Italija 12 19

Liuksemburgas Nėra duomenų 15

Olandija 12 17,5

Norvegija Nėra duomenų 23

Portugalija Nėra duomenų 17

Ispanija 12 16

Švedija Nėra duomenų 25

Didžioji Britanija 10 17,6

Šaltinis: sudaryta autorės pagal LR Užsienio reikalų ministerijos skaičiavimus.

PVM objekto, vadovaujantis LR Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu Nr. I-345, palyginimas su objektu, vadovaujantis 2002 m. kovo 5 d. LR Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu Nr. IX-751 ir dabartine jo redakcija, įstojus į ES pateikti 1 priede.

Apmokestinant PVM, svarbu išsiaiškinti, kokios pajamos laikomos PVM apmokestinamomis, o kokios pajamos šiuo mokesčiu neapmokestinamos. Juk nuo tinkamo pajamų traktavimo priklauso ne tik teisingas PVM deklaracijos užpildymas, bet ir galimybė išvengti įstatyme numatytų sankcijų. Palyginus senojo įstatymo nuostatas neapmokestinamų prekių ir paslaugų sąrašai per visą nagrinėjamą laikotarpį kito. Pavyzdžiui, įsigaliojus įstatymui, mėsa, pienas ir jo produktai, kiaušiniai, cukrus ir t.t. buvo neapmokestinami, o jau nuo 1994 m. rugpjūčio 1 d. šie produktai apmokestinami 9 proc. PVM tarifu. Naujajame PVM įstatyme yra taip pat numatyti atvejai, kai prekių tiekimas, ir paslaugų teikimas PVM neapmokestinamas, pavyzdžiui, asmens ir visuomenės sveikatos priežiūros paslaugos, socialinės paslaugos ir su jomis susijusios prekės, švietimo ir mokymo, kultūros ir sporto, pašto, draudimo, finansinės ir kitos paslaugos.

Skirtingai nuo ankstesnio įstatymo, kuriame buvo išvardinti apmokestinamąją vertę sudarantys elementai, pagal dabar galiojantį PVM įstatymą apmokestinamąją vertę, nuo kurios turi būti apskaičiuotas PVM, sudaro atlygis (išskyrus patį PVM), kurį gavo arba turi gauti prekių tiekėjas arba paslaugos teikėjas, arba jo vardu trečiasis asmuo. Kai už tiekiamą prekę arba teikiamą paslaugą atlyginama kitomis prekėmis ir (arba) paslaugomis, apmokestinamoji vertė, nuo kurios turi būti apskaičiuotas PVM, yra atlygis, kuris būtų gaunamas, jei jis būtų gaunamas pinigais. Siekiant sukonkretinti atlygio sąvoką ir akcentuoti pagrindinius apmokestinamosios vertės elementus, LR PVM įstatyme nustatyta, kad į apmokestinamąją vertę visais atvejais įtraukiami:

• visi mokesčiai ir rinkliavos, išskyrus patį PVM, t. y. akcizas, cukraus mokestis ar pan.;

• su prekės tiekimu arba paslaugos teikimu susijusių ir pirkėjui tenkančių išlaidų vertė, t. y. tokių išlaidų kaip įpakavimo, transportavimo, draudimo ir kitų panašių išlaidų, susijusių su prekių tiekimu ar paslaugų teikimu;

• bet kokios subsidijos ar dotacijos, turinčios įtakos galutinei prekės arba paslaugos kainai.

Importuojamų prekių apmokestinamoji vertė, nuo kurios skaičiuojamas importo PVM, apskaičiuojama prie šių prekių muitinės vertės papildomai pridedant už šias prekes sumokėtus arba mokėtinus ne Europos Bendrijoje ar ne LR nustatytus muitus, mokesčius ir kitas įmokas, taip pat Europos Bendrijoje už šias prekes nustatytus importo muitus, Europos Bendrijoje ar LR nustatytus mokesčius ir kitas įmokas (išskyrus patį PVM).

PVM mokėtojai yra Lietuvos ir užsienio vienetai bei fiziniai asmenys įregistruoti PVM mokėtojų registre. Kriterijus, pagal kurį įmonės privalo registruotis PVM mokėtojų registre, yra įmonių pajamų apimtis už parduotas prekes ar suteiktas paslaugas per paskutinius 12 mėnesių. Naujasis PVM įstatymas suteikia daugiau įgaliojimų mokesčių administratoriui išregistruojant mokėtojus iš PVM mokėtojų registro. P. Naviko (2003) nuomone, speciali PVM mokėtojų išregistravimo tvarka yra prevencinė priemonė, kuria siekiama išvengti piknaudžiavimų ir užtikrinti sąžiningą konkurenciją bei pasiekti norimo PVM administravimo efektyvumo.

Naujajame PVM įstatyme yra papildomai

apmokestinimo momentas – prekių perdavimas arba paslaugos suteikimas be jau anksčiau esamų – PVM sąskaitos faktūros išrašymo, o jei sąskaita neišrašyta, apmokėjimas. Palyginant įstatymus, pakito ir mokestinis laikotarpis bei PVM mokėjimo terminai. Tai matyti 2 lentelėje.

2 lentelė

Senojo ir naujojo PVM įstatymų mokestinių laikotarpių ir terminų palyginimas

Iki 2002-07-01 Po 2002-07-01

Mokestinis laikotarpis Mokėjimo terminai Mokestinis laikotarpis Mokėjimo terminai

Kalendorinis mėnuo Per 10 dienų nuo deklaracijos pateikimo Kalendorinis mėnuo Iki kito mėnesio 25 dienos

Kalendorinis pusmetis Iki kito pusmečio pirmo mėnesio 25 dienos

Individualus mokestinis laikotarpis Ne vėliau kaip per 25 dienas nuo jo pabaigos

Šaltinis: sudaryta autorės pagal LR PVM įstatymą.

2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymas pakeitė mokėtinos PVM sumos apskaičiavimą. Apskaičiuojant mokėtiną į biudžetą PVM sumą, iš per mokestinį laikotarpį apskaičiuotos pardavimo sumos už pateiktas prekes ir suteiktas paslaugas sumos, taip pat iš priklausančios mokėti į biudžetą PVM sumos, jeigu mokėtojas įpareigotas šį PVM apskaičiuoti ir sumokėti, bei įskaitomos importo PVM sumos atimama atskaitoma pirkimo ir (arba) importo PVM suma. Tačiau kiekvienu atveju atskaičiuojant į biudžetą mokėtiną PVM sumą turi būti įvertintos dvi papildomos aplinkybės:

• PVM atskaitos ir apmokestinamosios vertės tikslinimas;

• už suteiktas paslaugas ir gautas prekes sumokėti avansai.

Manau, kad reikšminga naujos redakcijos PVM įstatymo naujovė yra prievolė skaičiuoti PVM nuo gaunamų avansų tam tikrais atvejais. Taigi, jeigu sutartyje dėl prekių tiekimo ar paslaugų suteikimo yra numatyta gauti avansą, PVM turės būti skaičiuojamas, jeigu pagal sandorio sąlygas šios prekės bus perduotos arba visos paslaugos bus suteiktos ne anksčiau kaip po 12 mėnesių nuo sandorio sudarymo dienos. Kitais atvejais avansų gavimas neturės įtakos PVM apskaičiavimui.

Nereikia užmiršti fakto, kad nuo 2004 m. gegužės 1 d. Lietuvoje PVM įstatymo nuostatos turi būti tokios pačios kaip visose ES valstybėse. Nuo 2004 m. gegužės 1 d. pasikeitė PVM apmokestinimo schema susijusi su mokesčių mokėtojo sandoriais, sudarytais su kitų ES šalių asmenimis. Prekių įvežimas arba išvežimas į/iš kitos ES valstybės narės nebelaikomas atitinkamai importu ir eksportu, nebeįforminami muitinės bendrieji dokumentai, nebeapskaičiuojamas importo PVM. Tačiau ne visos ES valstybių teritorijos yra traktuojamos, kaip vieninga ES rinka PVM tikslais. ES vieningos rinkos teritorija apima 25 ES valstybes nares, tačiau atskiros šių šalių teritorijos (PVM įstatyme apibrėžtos kaip trečiosios teritorijos) nėra traktuojamos Europos Bendrijos teritorija PVM tikslais, kurioje taikomos 1977 m. gegužės 17 d. Tarybos direktyvos 77/388/EEB nuostatos. Jei ES valstybės narės atskira teritorija nėra traktuojama kaip vieninga ES rinkos dalis PVM tikslais, prekių įsigijimas ar tiekimas iš/į tokias teritorijas ir toliau vadinamas importu/eksportu ir taikomos analogiškos procedūros kaip ir sandoriams su trečiųjų valstybių asmenimis. Prekių importo atveju iš trečiųjų šalių ar teritorijų, kaip ir iki Lietuvos tapimo ES nare, muitinės nustatyta tvarka turi būti įforminti muitinės dokumentai, apskaičiuojamas ir sumokamas importo PVM muitinėje, o eksporto atveju – įformintos eksporto procedūros bei eksportuojamoms prekėms taikomas 0 proc. PVM tarifas.

Remiantis Lietuvos statistikos metraščiu 2004 (2005), taikant lengvatinį mokesčio tarifą, visada svarbu surinkti reikiamus dokumentinius įrodymus dėl lengvatos taikymo teisėtumo. Kadangi lengvatos bei išimtys apsunkina PVM administravimą bei sumažina jo efektyvumą, reikia

jas naikinti, išskyrus tik tuos atvejus kai paslaugų apmokestinimas PVM būtų pernelyg komplikuotas ir sunkiai įgyvendinamas. Atkreiptinas dėmesys į visiškai netinkamą ir nekopijuotiną daugelio Europos Sąjungos šalių praktiką, kai taikomi keli – iki penkių – skirtingi PVM tarifai. Tai sumažina galimybes finansuoti biudžetą PVM pagalba ir paverčia mokestį stipriai reguliuojančiu. Sudarius prielaidas, PVM mokesčio tarifą reikia mažinti tvirtinant kasmetinį biudžetą.

Šiuo metu PVM – svarbiausias biudžeto pajamų šaltinis ir jį galima vadinti efektyviu mokesčiu, kurio administravimo ir kontrolės kaštai, palyginus su kitais mokesčiais yra mažesni. Mokestis turi plačią apmokestinimo bazę, jį lengva surinkti. Lietuvoje taikomos tokios pačios PVM apmokestinimo procedūros, kaip ir kitose ES valstybėse. Tačiau kai PVM veikia kartu su tiesioginiais – pelno ir pajamų mokesčiais, jis pakartotinai apmokestina tą pačią bazę. Iš PVM gaunamos pajamos, nežiūrint daug mažesnio tarifo, negu tiesioginių pajamų mokesčių, sudaro daug didesnę biudžeto pajamų dalį. PVM dalį nacionaliniame biudžete parodo 2 paveikslas:


Šaltinis: sukurta autorės pagal LR Statistikos departamento duomenis.

2 pav. PVM dalis LR nacionalinio biudžeto mokestinėse ir nemokestinėse pajamose

PVM užtikrina reguliarų finansinių išteklių patekimą į valstybės iždą ir apima visas bendrojo produkto gamybos ir realizacijos sferas. PVM, lyginant su pelno mokesčiu nuo konkretaus gamintojo pajamų, yra neutralesnis mokestis, o tuo pačiu skatina dirbti ir taupyti, mažina mokesčių mokėtojų pasipriešinimą. Tačiau tam, kad PVM gavimo ir jo grąžinimo gamintojui mechanizmas pradėtų veikti, būtinas visas kompleksas sąlygų, be kurių visa mokesčio reforma gali būti labai apsunkinta ar paprasčiausiai neįgyvendinta. Pasak V. Aleknevičienės (2005), visų pirma, PVM mokestį daugelyje šalių įvesti tapo neišvengiama dėl augančio biudžeto deficito, tačiau nė viena išsivysčiusi rinkos ekonomikos šalis neįvedė PVM ekonominio smukimo metu, nes šio mokesčio surinkimo mechanizmas reikalauja stabiliai funkcionuojančios, besiplečiančios rinkos. Antra, PVM mokesčio surinkimas reikalauja didesnio skaičiaus mokesčių tarnybų personalo. Trečia, PVM kaip mokestis, užtikrinantis stabilius atskaitymus į biudžetą, keičia buvusį netiesioginį mokestį, dažniausiai mokestį nuo apyvartos. Ketvirta, PVM įvedamas palyginti maža norma, vėliau ji palaipsniui didinama. PVM įvedimas iš pradžių maža norma dalinai yra ir politinis žingsnis, sąlygotas to, kad šiuo mokesčiu apmokestinamos visos prekių gamybos ir paskirstymo stadijos iki mažmeninės prekybos, ir kompanijos turi pateikti mokesčių tarnyboms visus sandėrių važtaraščius. Todėl turi būti parodytos visos pajamos, kurių didelė dalis anksčiau galėjo būti nuslėpta nuo mokesčių. Yra ir kita priežastis žemos pirminės PVM normos įvedimui. Įvedant iškart aukštą PVM normą, labai pakiltų prekių kainos ir tai galėtų sutrikdyti atsiskaitymus tarp tiekėjų ir gamintojų. Penkta, dėl politinių ir ekonominių priežasčių daugelis šalių nustato ne vieną mokesčio normą, o visą sistemą: pažemintą, standartinę, paaukštintą. Pažeminta norma taikoma maisto prekėms, o paaukštinta – prabangos prekėms. Galimas ir visiškas kai kurių prekių ir paslaugų neapmokestinimas (informacinės paslaugos, transportas, ligoninių, mokyklinės ir pašto paslaugos, bankinės, draudimo paslaugos). Atleidimas nuo PVM mokėjimo išreiškiamas mokesčio kaip tokio nebuvimu arba nulinės normos priėmimu. Skirtumas tas, kad, esant nulinei mokesčio normai, pardavėjas turi teisę į savo išlaidų kompensaciją, o, nesant PVM, – neturi.

PVM naudojimo praktika išryškino mokesčio teigiamas ir neigiamas puses. PVM remiantys argumentai: PVM mokamas kiekviename etape, todėl vyriausybei palyginti lengva jį surinkti, o jo išvengti – sunku, kadangi visos verslo operacijos paklūsta PVM procedūrai, jis gali duoti didžiulių pajamų, nes mokestis yra paslėptas nuo vartotojų – tikrųjų jo mokėtojų, visuomenė mažiau priešinasi. Negatyvioji pusė: PVM yra regresinis, labiau prislegia vargšus negu turtingus mokesčių mokėtojus; paslėpti mokesčiai yra negarbingi, PVM yra infliacinio pobūdžio, nes didina kainas (mokesčio dydžiu). Nežiūrint to, daugelis šalių, besirūpinančios, kaip gauti finansavimą augantiems valstybiniams resursams, stengiasi įvesti PVM.

PVM – tai universalus vartojimo mokestis, apimantis prekybą, gamybą, žemės ūkį, paslaugų teikimą. Šis netiesioginis mokestis, renkamas nuo kiekvieno pardavimo akto, pradedant nuo gamybinio ir paskirstymo ciklų, baigiant pardavimu vartotojui. Plačiąja prasme PVM apmokestinama visa privataus ir visuomeninio vartojimo sistema. „Mokesčio objektas yra prekių gamybos, atliekamų darbų ir teikiamų paslaugų procese sukurta ir realizuota pridėtinė vertė“ (Simanavičienė, Ž., 2002, p. 65). Vertė, kurią, pavyzdžiui, gamintojas gamyboje, verslininkas paskirstyme, agentas reklamoje, kirpėjas, ūkininkas ir kiti prideda prie žaliavų, medžiagų vertės arba tų produktų, prekių, kurias įsigijo naujų gaminių ir paslaugų sukūrimui, vertės.

Galima daryti išvadą, kad PVM labiausiai iš visų mokesčių atitinka mokesčiams ir jų sistemai keliamus reikalavimus ir kad šiuo mokesčiu įmanoma ir pageidautina pakeisti kitus jį dubliuojančius ir sistemą komplikuojančius mokesčius. Todėl, tinkamai sutvarkius PVM, galima jį palikti pagrindiniu biudžeto lėšų surinkimo įrankiu.

2.3.2 Akcizai

Kitas netiesioginis mokestis yra akcizas. Akcizo mokestis yra svarbus papildant nacionalinio biudžeto pajamas. Šio mokesčio surinkimo išlaidos gana mažos, palyginus greitai patenka į iždą, paprastai surenkamos ir kontroliuojamos. Remiantis Lietuvos statistikos metraščiu 2004 (2005), akcizo mokestis, istoriškai taikytas kaip mokestis prabangos prekėms, šiandien tapo tiesiog fiskaliniu įrankiu ir pažeidžia bene visus mokesčiams keliamus reikalavimus. Akcizas yra žymi paskata kontrabandai bei nelegaliai prekybai. Tarptautinė ir Lietuvos patirtis įrodė, kad akcizas neskatina taupymo, racionalaus išteklių naudojimo ir nepanaikina įpročių, kuriems norima užkirsti kelią. Siekiant išlaikyti kainodaros nuoseklumą bei logiką, akcizai importuotoms prekėms (išreikšti procentais) turi būti nustatomi nuo prekių kainos be muito mokesčio. Šio mokesčio taikymą dažnai sąlygoja tarptautiniai susitarimai. Tačiau dabartinis akcizų įstatymas yra suderintas su ES ir tarptautinių organizacijų reikalavimais.

Akcizai naudojami visose ES šalyse. Kaip taisyklė, jie renkami prie PVM, kuriuo apmokestinamos atitinkamos prekės ir paslaugos.

Akcizų harmonizavimas, nežiūrint šio mokesčio surinkimo paprastumo, susijęs su specifiniais sunkumais. Pirmiausia, akcizais apmokestinamos plataus vartojimo prekės ir jų harmonizavimas paliečia praktiškai visų

interesus. Antra, atskirose ES šalyse akcizai yra valstybės monopolinės prekybos kai kurioms prekėms (pavyzdžiui, vyno ir tabako gaminiams Prancūzijoje) dalis. Trečia, akcizų harmonizavimas susijęs su atskirų šalių politika žemės ūkyje (vynas, cukrus, tabakas), energetikos ir transporto sferose, ES susitarimų su kitomis besivystančiomis šalimis (arbata, kava) sąlygomis. Negalima neatsižvelgti į skirtumus galiojančiuose standartuose, vartotojų interesų reikalavimuose, nacionalinėse tradicijose.

Lietuvoje akcizų mokestį reglamentavo LR akcizų įstatymas, priimtas 1994 m. balandžio 12 d. bei vėlesni jo pakeitimai ir papildymai. Akcizo mokesčiu buvo apmokestinami alkoholio ir tabako gaminiai, kuras, tepalai, šokoladas ir maisto produktai, turintys kakavos, kava, bižuterija, prabangūs automobiliai, elektros energija, erotiniai ir smurtiniai spaudiniai, keleivių pervežimas avialinijomis. Nuo 1997 m. akcizais apmokestinamas prekes ir tarifus turėjo tvirtinti Seimas, bet ta tvarka vis buvo atidėliojama ir šias teises turėjo Vyriausybė, kuri vadovavosi tik fiskaliniais interesais. Vyriausybė plėtė apmokestinamų prekių sąrašus ir didino tarifus. A. Novošinskienės (2000) nuomone, akcizų didinimas yra paslėpta kitų mokesčių didinimo forma, nes padidinus akcizus (jie įeina į prekių kainą), neišvengiamai išauga ir kiti mokesčiai, kuriuos sumoka galutinis pirkėjas – vartotojas.

Nuo 2002 m. liepos 1 d. akcizais neapmokestinami tokie objektai, kaip kava, cukrus, šokoladas, elektros energija, bižuterija, prabangūs automobiliai, skysti parfumerijos, kosmetikos preparatai, tepalai. 2001 m. valstybės biudžete akcizų už šias prekes dalis buvo 4 proc. nuo visų akcizų pajamų, todėl jie vadinami „buvę smulkieji akcizai“.

2001 m. spalio 30 d. Seime priimtas naujos redakcijos akcizų įstatymas, o 2004 m. sausio 29 d. priimtas LR Akcizų įstatymo pakeitimo įstatymas Nr. IX-1987, kuris įsigaliojo nuo 2004 m. gegužės 1 d., t. y. Lietuvai tapus ES nare. Šie įstatymai iš esmės skiriasi nuo buvusiojo. Akcizų objektas yra etilo alkoholis ir alkoholiniai gėrimai, apdorotas tabakas, energetiniai produktai (variklių benzinas, kuras, žibalas, gazolis), elektros energija (įstatymo nuostatos, susijusios su elektros energija, įsigalioja nuo 2010 m. sausio 1 d.). Šios prekės tampa akcizų objektu nuo pagaminimo, o importuotos prekės – kai atsiranda importo skola muitinei. Vadinasi, naujojo akcizų įstatymo tikslas buvo suderinti nacionalinę teisę akcizų srityje su atitinkamomis ES teisės nuostatomis, t. y. įgyvendinti privalomas ES teisės normas dėl akcizų.

Įsigaliojęs naujasis LR akcizų įstatymas (2001) iš esmės pakeitė akcizų mokėjimo tvarką – asmuo, numatantis gaminti prekes, kurios pagal šį įstatymą yra akcizų objektas, verstis jų perdirbimu ir (arba) maišymu šiai veiklai privalo įsteigti akcizais apmokestinamų prekių sandėlį. Akcizais apmokestinamų prekių sandėlių esmė yra ta, kad kol prekės yra akcizais apmokestinamų prekių sandėlių sistemoje, akcizų mokėjimas yra atidėtas, o akcizų mokestis taikomas tik tada, kai prekės išleidžiamos laisvai cirkuliuoti. Akcizų mokėtojai yra apmokestinamųjų prekių sandėlių savininkai ir šių prekių importuotojai, taip pat bet kurie asmenys, pagaminę, isigiję ar importavę akcizais apmokestinamas prekes.

LR akcizų įstatyme numatyti atvejai, kai akcizais apmokestinamos prekės atleidžiamos nuo akcizų. Pavyzdžiui, akcizo už prekes nereikia mokėti, jei jos skirtos užsienio valstybių diplomatinių atstovybių ir konsulinių įstaigų LR oficialiai veiklai ir šių atstovybių ir įstaigų narių, išskyrus aptarnaujantį personalą, ir kartu gyvenančių jų šeimos narių, jeigu šie asmenys nėra LR piliečiai

ir jų nuolatinė gyvenamoji vieta nėra Lietuvos Respublika, asmeniniam naudojimui; tiekiamos kaip atsargos laivams ir (arba) orlaiviams, vežantiems keleivius ir (arba) krovinius tarptautiniais maršrutais; atgabenamos į LR ne iš Europos Bendrijos teritorijos keleivių asmeniniame bagaže ir neviršija Vyriausybės nustatytų kiekių, kuriuos fiziniams asmenimis (keleiviams) leista įvežti be importo akcizų ir kt.

Akcizų mokestis įskaitomas į valstybės biudžetą. Akcizų mokestinis laikotarpis – kalendorinis mėnuo, kuriam pasibaigus, iki kito mėnesio 15 dienos mokesčio mokėtojas privalo vietos mokesčio administratoriui pateikti akcizų deklaraciją ir jos priedus. Jeigu vienas savininkas turi kelis akcizais apmokestinamų prekių sandėlius, deklaracija pateikiama už kiekvieną sandėlį atskirai. LR akcizų įstatyme (2001) vyriausybei leidžiama nustatyti už mokestinį laikotarpį mokėtinos akcizų sumos ribą, o šią ribą viršijus, gali būti nustatytas dešimtadienio mokestinis laikotarpis. Šio netiesioginio mokesčio suma apskaičiuojama, taikant akcizų tarifus, galiojusius prekių išgabenimo ar sunaudojimo dieną.

Pasak E. Buškevičiūtės (2005), aktualu panagrinėti akcizais apmokestinamų objektų politikos kai kuriuos aspektus. Iki naujo akcizų įstatymo įsigaliojimo, Vyriausybei nepagrįstai buvo suteikta daug teisių ir laisvių nustatant akcizų apskaičiavimo ir mokėjimo tvarką, au¬tomobilių priskyrimo prabangiems lengviesiems automobiliams tvarką ir, svarbiausia, nustatant akcizais apmokestinamas prekes ir tarifus. Beje, 1994 m. balandžio 12 d. Nr. 1-429 priimtame akcizų įstatyme nurodoma, kad nuo 1997 m. konkrečiais akcizais apmokestinamas prekes ir tarifus tvirtins Seimas, tačiau racionalesnė mokesčio nustatymo tvarka kiekvienais metais buvo vis atidedama. Vyriausybė, turėdama šias teises, vadovavosi tik fiskaliniais interesais ir netgi apmokestino naujus objektus (cukrų, įvai¬rius didelę alkoholio koncentraciją turinčius produktus, kurie pagal pavadinimą nėra alkoholio gaminiai) ir be ekonominio pagrindimo ypač dažnai didino akcizų tarifus. Praktika rodo, kad tokia akcizų mokesčio politika stumia gamintojus į šešėlinę ekonomiką, skatina nesąžiningą konkurenciją (nemokami mokesčiai, prekės pigesnės), atskirų apmokestintų akcizais prekių (pavyzdžiui, benzino, kuro) kainų kilimas turi neigiamą įtaką daugelio rinkos veikėjų finansiniams rezultatams, sutrinka importuotojų veikla. Atrodo, kad akcizų tarifų didinimas tokioms neelastingos paklausos prekėms kaip alkoholis, tabakas neturėtų pernelyg neigiamai veikti krašto, teritorijos ar įmonės ekonominių bei finansinių rezultatų. Tačiau nuo 1998 m. balandžio 10 d., žymiai padidinus tabako gaminių, alkoholinių gėrimų ir benzino akcizus, valstybės biudžeto pajamos pradėjo sparčiai mažėti. Vyriausybė, padidinusi akcizų tarifus, peržengė optimalią mokesčių normą, pateko į pavojingą zoną ir pasiekė apmokestinamos bazės tašką, nuo kurio apmokestinimo bazė ir mokestinės pajamos sparčiai mažėja.

Šią hipotetinę teorinę mintį patvirtina praktika. Per tris 1998 m. pirmojo ketvirčio mėnesius akcizų nesurinkta 132,7 mln. litų (33 proc.). Balandžio mėnesio pabaigoje į biudžetą nuo metų pradžios nepateko iki 162,3 mln. litų akcizų, o gegužės pabaigoje – jau 202 mln. litų akcizinių įplaukų. Svarbiausia šito priežastis – sumažėjęs alkoholinių gėrimų ir degalų pardavimas. Pavyzdžiui, AB „Stumbras“ pardavė 21 procento mažiau produkcijos nei pernai per tą patį laikotarpį. Dėl to prarastas akcizas, PVM, juridinių asmenų pelno ir kiti mokesčiai. Kauno savivaldybėje per penkis 1998 m. mėnesius tesurinkta 72,5 procento akcizų ir tik 63,1 procento PVM. Per šešis mėnesius į nacionalinį biudžetą visų mokesčių nesurinkta 139 mln. litų (4,2 proc.), iš jų 220,1 mln. litų (26,6 proc.) sudaro akcizai, tuo tarpu PVM negauta 1,9 proc., juridinių asmenų pelno mokesčio 4,0 proc. planuotojo.Taigi praktika rodo, kad svarbiausius mokesčių elementus turėtų nustatyti tik Seimas, o ne visada mokestinius išteklius taupanti Vyriausybė, ir kartu abi institucijos turėtų sekti, analizuoti mokesčių tarifus, mokestinių įplaukų ir apmokestinamosios bazės nefunkcinės priklausomybės pakitimus, kad ekonomika nepakliūtų į pavojingą zoną.

2.3.3 Muitai

„Muitai plačiai taikyti viduramžiais Europoje. Muitais apmokestindavo ne tik per valstybės sieną vežamas prekes, bet ir prekių judėjimą valstybės viduje tarp atskirų grafysčių. Dažniausiai muitines įrengdavo ant tiltų ir taikė šiuos muitų tarifus: įvežamoms prekėms; išvežamoms prekėms; tranzitinėms prekėms (pervežamos per valstybės teritoriją). Kai išsiplėtojo geležinkelių susisiekimas, jau nuo XIX a. pabaigos visi kraštai atsisakė tranzito muitų, nes tai trukdė valstybėms gauti didesnes pajamas. Šiandien kiekviena valstybė siekia kuo didesnio prekių tranzito, nes tai sudaro sąlygas geriau panaudoti geležinkelių pajėgumą ir gauti kraštui daugiau pajamų“ (Jurgutis, V., 1938, p. 440). Todėl ir mūsų dienomis valstybės tranzito ne tik neapsunkina muitais, bet dažnai skatina jį įvairiomis lengvatomis.

Muitai – tai dar vienas mokestis, kuris didina prekės vertę. Lietuvoje muitų politiką reglamentuoja LR Muitinės kodeksas, taip pat daugybė norminių aktų muitų klausimais. Muitų politika yra viena iš svarbiausių užsienio ekonominės politikos sudėtinių dalių. Lietuvoje muitų sistema yra gana stabili, kadangi su daugeliu valstybių sudarytos dvišalės ir daugiašalės užsienio prekybos sutartys, kas ir neleidžia dažnai kaitalioti importo muitų. Muito mokesčio subjektai yra juridiniai ir fiziniai asmenys, o mokesčio objektai – per ES sieną įvežamos ar išvežamos prekės, išskyrus nuo importo ar eksporto muitų atleidžiamas prekes. Šiuo mokesčiu siekiama apsaugoti gamintojus ir vartotojus nuo užsienio prekių konkurencijos importuojant ir eksportuojant prekes, reguliuojant pasiūlą ir paklausą, saugoti šalies svarbius ar negausius gamtinius išteklius.

Kartais muitai imami už pervežamas per šalies teritoriją prekes. Remiantis tuo, E. Buškevičiūtė (2005) išskiria muitus į įvežamuosius (importiniai), išvežamuosius (eksportiniai) ir pervežamuosius (tranzitiniai).

Kiekvienoje šalyje svarbiausią reikšmę turi įvežamieji muitai. Jie atlieka šias funkcijas:

1) fiskalinę (valstybė siekia gauti kuo daugiau biudžetinių pajamų);

2) socialinę ekonominę (valstybė per muitus siekia tenkinti socialinius bei ekonominius interesus).

Muitai gali būti imami dvejopu būdu:

• muitai gali būti imami tvirtais tarifais nuo tam tikro matavimo vieneto arba už tam tikrą vienetinę prekę;

• muitai gali būti apskaičiuojami kaip tam tikras prekės kainos vienetas. Dėl muito įkalkuliavimo į kainą nukenčia ir vartotojai, ir gamintojai. Kuo mažesnė šalis, tuo labiau jos žmonėms ir įmonėms svarbu laisvai prekiauti,

pigesnes žaliavas. Importo muitai šią teisę atima, priversdami mokėti brangiau. Eksporto muitais šiek tiek iškraipomos konkurencijos sąlygos bei gamintojų orientyrai.

Kiekvienos valstybės muitų politikoje svarbus šio mokesčio elementas yra muitų tarifas. Muitų tarifas – susistemintas bendrųjų muitų importuojamoms į LR muitų teritoriją bei eksportuojamoms iš jos prekėms normų rinkinys. Pažymėtina, kad galiojantys Lietuvoje tarifai sudaryti, laikantis tarptautinėje praktikoje taikomų muitų tarifų sudarymo principų bei normų.

Muitų tarifai būna labai įvairūs. Atsižvelgiant į tai, muitai gali būti žemi, nuosaikūs arba aukšti. Pagal tarifų dydį muitai skirstomi į fiskalinius, protekcinius ir statistinius. Fiskaliniais muitais vadinami tokie muitai, kuriais siekiama padidinti biudžeto pajamas ir nesiekiama užkirsti kelio įvežamoms prekėms. Protekciniai vadinami tokie muitai, kuriais siekiama šalies gamintojus apsaugoti nuo užsienio konkurencijos. Tuo tikslu nustatomi aukšti muitų tarifai. Šiuo atveju fiskaliniai interesai nustumiami į antrąją vietą. Statistiniais muitais vadinami tokie muitai, kurie imami ne fiskaliniais sumetimais, o pergabenamų per sieną prekių statistinės apskaitos sumetimais. Įplaukos, gaunamos iš šių muitų beveik neturi jokios reikšmės, jų tarifai būna labai žemi. Šių muitų ėmimas leidžia tiksliau apskaičiuoti, kiek prekių pergabenama per valstybės sieną. Muitų tarifai gali būti maksimaliniai, taikomi toms valstybėms, kurios nesudariusios prekybos sutarties, ir minimaliniai, taikomi toms šalims, kurios sudaro prekybos sutartį.

Pasak V. Aleknevičienės (2005), muitai pagal muitų tarifų nustatymo būdus skirstomi į autonominius, konvencinius ir preferencinius. Autonominė muito norma taikoma prekėms, kilusioms iš valstybių ar jų grupių, su kuriomis LR nėra sudariusi didžiausio palankumo prekybos statusą įteisinančių tarptautinių sutarčių ar nėra nustačiusi kito prekybos režimo, arba kai prekių kilmė, suteikianti teisę taikyti kitą importo muito normą, neįrodyta. Autonominės normos yra didžiausios; jos taikomos nedaugeliui valstybių. Palyginti su konvencine muitų norma, autonominės normos didesnės – apie 5-10 procentų. Konvencinė muito norma numatyta prekėms, kilusioms iš valstybių ar jų grupių, su kuriomis LR yra sudariusi tarptautines sutartis, nustatančias didžiausio palankumo prekybos statusą (JAV, Rusijos Federacijai, Kanadai ir kt. šalims). Mažiausios yra preferencinių muitų normos; jos taikomos valstybėms, su kuriomis Lietuva yra sudariusi laisvosios prekybos tarptautines sutartis. Jos nustatomos dvišalėmis sutartimis. Preferencinių muitų normos taikomos ES valstybėms ir kt. šalims.

Pažymėtina, kad Lietuvoje, siekiant suvienodinti Lietuvos muitų tarifų ir ES integruoto tarifo struktūrą, taikoma Laikinojo integruoto tarifo struktūra. LR Muitinės įstatyme (2004) sakoma, kad muitinė, taikydama muitus ir kitus jos administruojamus mokesčius, bendrosios žemės ūkio politikos priemones bei muitinės kompetencijai priskirtus importo, eksporto ir tranzito draudimus bei apribojimus, vadovaudamasi Bendrojo muitų tarifo reglamentu naudoja LR integruotą tarifą. Integruotas tarifas yra informacijos apie minėtus muitus, mokesčius, draudimus ir apribojimus rinkinys, sudarytas ir tvarkomas kaip kompiuterinė duomenų bazė. Integruotą tarifą sudaro Europos Bendrijos integruoto tarifo (TARIC) duomenys, papildyti Muitinės departamento generalinio direktoriaus nustatytais duomenimis apie muitinės administruojamus mokesčius ir (arba) muitinės kompetencijai priskirtus importo, eksporto ir tranzito draudimus bei apribojimus. Muitinėje atskirai reglamentuojamas Muito režimas keleiviams, vykstantiems per LR valstybės

sieną. Paprastai nurodoma, kokių daiktų (prekių) ir kiek jų leidžiama be leidimo įvežti į šalį.

„Ekonomistas Leroy-Beaulieu teigia, kad muitų našumas priklauso nuo penkių veiksnių – importuojamų prekių apimties, muitų tarifų, gyventojų įpročių, krašto geografinės padėties, muitų administravimo. Mokesčio efektyvumą lemia ir tai, ar muitai nustatyti masinio vartojimo, ar prabangos prekėms. Masinio vartojimo prekių muitų mokesčio efektas daug didesnis nei prabangos prekių – šių ribota nomenklatūra, jos mažiau perkamos. Tačiau per daug keliant plataus vartojimo prekių kainas, žmonės jų pirks mažiau, ir valstybės fiskalinis efektas sumažės. Žinoma, importuojamų prekių apimtis gali būti ribojama dėl vietos gamybos bei pramonės plėtojimo“ (Buškevičiūtė, E., 2005, p. 163).

Muitai gali būti įvedami ir dėl kitų priežasčių, pavyzdžiui, ugdant „užgimstančią“ pramonės šaką, kuri negali išsirutuliuoti užsienio prekių konkurencijos sąlygomis, arba siekiant sustiprinti plėtojimąsi tų ūkio šakų, kurios gali būti gyvybiškai svarbios valstybei karo metu.

Taigi muitai yra efektyvi priemonė, norint ištaisyti nepalankų mokėjimų balansą, nes prekių importas apribojamas uždedant prekėms mokesčius. Įvedus muitų sistemą, importuojamų prekių kainos padidėja tokia suma, kokio dydžio yra muitas, ir jų įvežimas tada pristabdomas. Daugiausia muitais apmokestinamos tos prekės, kurias šalis gali gaminti pati, bet muitai taip pat gali būti naudojami siekiant sumažinti importą ir tų prekių, kurių šalis negali pasigaminti – jei ji nori sumažinti jų vartojimą (pavyzdžiui, narkotinės medžiagos).

3. NETIESIOGINIŲ MOKESČIŲ SURINKIMO ANALIZĖ LIETUVOJE

Valstybės funkcijų vykdymui reikia didelių finansinių išteklių. Svarbiausias, iš esmės vienintelis tokių išteklių šaltinis, žinomas nuo seniausių laikų, yra mokesčiai, kurie sudaro didžiąją dalį valstybės biudžeto pajamų. Tai pirmiausia reiškia, kad gyventojams, taip pat įmonėms tenka didelis mokesčių krūvis. Jeigu valstybės išlaidoms padengti mokesčių nepakanka, valstybė priversta imti užsienio bei vidaus paskolas ir kartu atsiranda papildomų išlaidų palūkanoms mokėti.

Išnagrinėjus Lietuvos Respublikos valstybės biudžeto pajamas, matome, kad didžiausią įtaką valstybės biudžeto pajamoms turi keturi pagrindiniai mokesčiai – PVM, akcizai, pelno mokestis ir gyventojų pajamų mokestis, iš kurių netiesioginiai yra pirmieji du.

Lietuvos mokesčių sistemos būdingas bruožas – aukštas netiesioginių mokesčių lygis. Šios rūšies mokesčiai, skaičiuojant nuo 1997 metų, sudaro daugiau kaip 50 procentų viso nacionalinio biudžeto pajamų. Didžiausią dalį valstybės biudžeto pajamų sudaro vienas iš netiesioginių mokesčių – PVM, todėl didžiausią dėmesį reikėtų skirti jo tobulinimui, pavyzdžiui, panaikinti PVM lengvatas, nustatyti vieningą šio mokesčio tarifą ir pan.

Netiesioginių mokesčių sumas ir surinkimą plačiau panagrinėsime kitame šios dalies skyriuje.

3.1 Netiesioginių mokesčių surinkimo analizė

Šiame skyriuje apžvelgsime ir paanalizuosime, kokia yra netiesioginių mokesčių dalis, sudaranti Lietuvos nacionalinio biudžeto pajamas ir kokia yra jų kitimo tendencija.

Analizei naudojami 1995–2005 metų LR Statistikos departamento bei LR Valstybės kontrolės duomenys, o taip pat 2002–2005 metų LR Finansų ministerijos bei LR Užsienio reikalų ministerijos duomenys.

3 lentelėje pateikiami LR Statistikos departamento apskaičiuoti duomenys apie nacionalinio biudžeto pajamų struktūrą vienuolikos metų laikotarpiu, nuo 1995 m. iki 2005 m. (imtinai).


3 lentelė

Nacionalinio biudžeto pajamų struktūra

Metai Įplaukų iš viso,

tūkst. Lt. Fizinių asmenų pajamų mokestis,

tūkst. Lt. Juridinių asmenų pelno mokestis,

tūkst. Lt. Pridėtinės vertės mokestis,

tūkst. Lt. Akcizai, tūkst. Lt. Tarptautinės prekybos ir sandorių (importo ir eksporto muitai) mokesčiai tūkst. Lt. Kiti mokesčiai ir įplaukos,

tūkst. Lt.

1995 5758017 1689745 553869 1974926 614237 187412 737828

1996 6720151 2086573 586858 2278536 835978 214489 717717

1997 8237475 1957016 620905 3347782 1165048 270796 875928

1998 9377765 2421738 580234 3612132 1340183 245423 1178055

1999 8983600 2576394 360828 3466514 1318359 192611 1068894

2000 8723642 2504272 311681 3419412 1209583 142900 1135794

2001 9878425 2510624 259216 3511812 1643021 133800 1819952

2002 8900300 1432000 264000 3809700 1685800 136300 1572500

2003 9624600 1445700 784900 3823000 1765200 140300 1665500

2004 10404200 1614200 1168900 3930100 1857700 147500 1737810

2005 14153000 1875200 1507700 4842000 2040000 158400 3729700

Šaltinis: sudaryta autorės pagal LR Statistikos departamento duomenis.

Iš 3 lentelės duomenų matyti, kad nacionalinio biudžeto įplaukos 2005 metais lyginant su 1995 metais išaugo beveik trigubai. Jei 1995 m. į biudžetą buvo surinkta 5758017 tūkst. Lt., tai 2005 m. buvo surinkta 8394983 tūkst. Lt. daugiau, t. y. 14153000 tūkst. Lt. Padidėjimui didžiausią įtaką turėjo pridėtinės vertės ir akcizų mokesčių surinkimas. Tuo tarpu tarptautinės prekybos ir sandorių mokesčiai mažėjo.

Didžiausią nacionalinio biudžeto pajamų dalį sudaro netiesioginiai mokesčiai, kurie pateikiami 4 lentelėje.

4 lentelė

Nacionalinio biudžeto pajamų struktūra (procentais nuo bendrųjų biudžeto pajamų)

Metai Fizinių asmenų pajamų mokestis, % Juridinių asmenų pelno mokestis, % Netiesioginiai mokesčiai, % Kiti mokesčiai ir įplaukos, %

1995 29,4 9,6 48,2 12,8

1996 31,1 8,7 49,5 10,7

1997 23,8 7,5 58,1 10,6

1998 25,8 6,2 55,4 12,6

1999 28,7 4,0 55,4 11,9

2000 28,7 3,6 54,7 13,0

2001 25,4 2,6 53,5 18,5

2002 16,1 3,0 61,7 19,2

2003 15,0 8,1 58,1 18,8

2004 15,5 11,2 56,1 17,2

2005 13,2 10,6 49,7 26,5

Šaltinis: sudaryta autorės pagal LR Statistikos departamento duomenis.

4 lentelėje procentai aiškiai parodo, kad netiesioginiai mokesčiai yra ypač svarbūs formuojant biudžeto pajamas. Jie suformuoja daugiau nei pusę nacionalinio biudžeto pajamų. 1995 m. netiesioginiai mokesčiai sudarė 48,2 proc. visų nacionalinio biudžeto pajamų, 1996 m. – 49,5 proc. Tuo tarpu nuo 1997 m. šių mokesčių lyginamasis svoris bendroje nacionalinio biudžeto pajamų struktūroje smarkiai išaugo ir jau viršijo pusę. 2005 metų netiesioginių mokesčių kritimas mažiau nei 50 procentų susietas su tuo, kad nuolat didėja kiti mokesčiai ir įplaukos, o ypač ES teikiamos pajamos. Nepaisant to, netiesioginiai mokesčiai išlieka dominuojantys tarp kitų biudžeto pajamų.

2 darbo priede, sudarytame remiantis LR Statistikos departamento ir LR Finansų ministerijos paskaičiavimais, duomenys rodo, kad netiesioginių mokesčių surinkimas per 1995–2005 m. padidėjo: 1995 m. netiesioginių mokesčių buvo surinkta 2776 mln. Lt, 2005 m. šių mokesčių surinkimas išaugo iki 7034 mln. Lt, t. y.

tikros nuostatos, perskaičiuojami ir tikslinami tarifai.

5. Lietuvai tapus ES nare, jos mokesčių sistema derinama su šioje sąjungoje funkcionuojančia mokesčių sistema, priimtais prioritetiniais apmokestinimo principais ir kitais mokesčių sistemos kūrimo aspektais. Atsižvelgiant į didžiąją dalį reikalavimų, keliamų ES narėms ir asocijuotoms narėms mokesčių srityje, LR Finansų ministerija teigia, kad tie reikalavimai daugiausia yra susiję su netiesioginiais mokesčiais. Šių mokesčių ir jų administravimo sistema turi atitikti ES apmokestinimo praktiką.

6. Lietuvos mokesčių sistemos būdingas bruožas – aukštas netiesioginių mokesčių lygis. Netiesioginiai mokesčiai sudaro daugiau kaip 50 procentų viso nacionalinio biudžeto pajamų, dėl ko jie tampa svarbūs ir neišvengiami. PVM priskaičiuojamas nustatytomis normomis kiekvienoje gamybos ir prekės ar paslaugos paskirstymo stadijoje iki galutinio vartotojo, kuriam tenka visa šio mokesčio našta. Taip PVM užtikrina reguliarų finansinių išteklių patekimą į valstybės biudžetą ir apima visas bendrojo produkto gamybos ir realizavimo sferas. Skirtingai nuo PVM, akcizus ir muitus moka ne visi. Akcizai yra priedas prie prekių (alkoholinių gėrimų, alaus, tabako gaminių) kainų, o muitai renkami, importuojant, eksportuojant prekes. Didžiausią dalį tarp netiesioginių mokesčių sudaro PVM, po to akcizai ir tik nežymus yra muitų indėlis.

7. Pateikti LR Statistikos departamento duomenys rodo, kad netiesioginių mokesčių surinkimą 90,63 proc. lemia gyventojų darbo užmokestis ir importo apimtys. Likusiems veiksniams lieka nedidelė 9,37 proc. dalis.

8. Atsižvelgiant į pagrindinius veiksnius, kurie įtakoja PVM surinkimą (užsienio prekybos apimtys, infliacijos lygis, gyventojų pajamų lygis, didžiųjų prekybos centrų plėtra), akcizo mokesčio rinkimą (produkto eksporto dydžiai, nelegali prekyba prekėmis, gyventojų pajamų lygis; kai kurių prekių paklausą įtakoja sezoniškumas, klimato sąlygos, prekių pakaitalų kainos) galima dalinai reguliuoti PVM ir akcizo mokesčio surinkimą, prognozuoti būsimą šių mokesčių kiekį kitiems metams, kas leidžia planuoti biudžeto pajamas ir išlaidas.

9. Apie 98 proc. visų netiesioginių mokesčių sudaro PVM (67,6 proc. visų netiesioginių mokesčių) bei akcizo mokestis (30,3 proc.). Kadangi iš netiesioginių mokesčių gausiausias yra PVM, todėl didžiausią dėmesį reikėtų skirti būtent jo tobulinimui. Reikėtų panaikinti PVM lengvatas, nustatyti vieningą šio mokesčio tarifą.

10. Nacionalinio biudžeto įplaukos 2005 metais lyginant su 1995 metais išaugo beveik trigubai. Tokį didėjimas labiausiai siejamas su netiesioginių mokesčių – pridėtinės vertės ir akcizų mokesčių surinkimo žymiu didėjimu.

11. Netiesioginių mokesčių surinkimas per 1995–2005 metus padidėjo 2,5 karto. Nepaisant didėjimo, 2005 metais netiesioginių mokesčių dalis biudžete sudarė jau mažiau nei 50 procentų, ir toks kritimas susietas su tuo, kad nacionaliniame biudžete nuolat didėja kiti mokesčiai ir įplaukos, o ypač ES teikiamos pajamos.


LITERATŪRA

1. ALEKNEVIČIENĖ,

Vilija. (2005) Finansai ir kreditas. Vilnius: Enciklopedija. 268 p. ISBN 9986-433-35-5.

2. BUŠKEVIČIŪTĖ, Eugenija. (2005) Mokesčių sistema. Kaunas: Technologija. 337 p. ISBN 9955-09-815-5.

3. BUŠKEVIČIŪTĖ, Eugenija; PUKELIENĖ, Violeta. (1998) Valstybės mokesčių sistema. Kaunas: Technologija. 221 p.

4. JURGUTIS, Vladas. (1938) Finansų mokslo pagrindai. Kaunas: Šviesa. 490 p.

5. MARCIJONAS, Antanas; SUDAVIČIUS, Bronius. (2003) Mokesčių teisė. Vilnius: Teisinės informacijos centras. 287 p. ISBN 9955-557-05-2.

6. MEIDŪNAS, Vitoldas; PUZINAUSKAS, Pranas. (2001) Mokesčiai: teorija, vaidmuo, raida. Vilnius: VĮ Teisės informacijos centras. 64 p. ISBN 9986-452-79-1.

7. NARAŠKEVIČIŪTĖ, Violeta; LAKŠTUVIENĖ, Aušrinė. (2003) Valstybės finansai. Mokomoji knyga. Kaunas: Technologija. 179 p. ISBN 9955-530-91-X.

8. NAVIKAS, Petras. (2003) Mokesčių labirintai. Vilnius: Standartų spaustuvė. 231 p. ISBN 9955-488-03-4.

9. NOVOŠINSKIENĖ, Albina. (2000) Lietuvos mokesčių sistemos analizė ir tobulinimas: Daktaro disertacija. Kaunas: Akademija. 23 p.

10. PAJUODIENĖ, Gina, Marija. (1993) Mokesčių sistemos formavimas išsivysčiusiose šalyse. Vilnius: Lietuvos informacijos institutas. 36 p.

11. RIMAS, Justinas. (2000) Vietiniai mokesčiai. Kaunas: Technologija. 164 p. ISBN 9986-13-743-8.

12. RIMAS, Justinas; STAČIOKAS, Romas. (1996) Verslininkas ir mokesčiai. Kaunas: Spindulys. 191 p. ISBN 9986-811-02-3.

13. SIMANAVIČIENĖ, Žaneta. (2002) Valstybinis verslo reguliavimas. Kaunas: Technologija. 115 p. ISBN 9988-09-3110.

14. SMALENSKAS, Gediminas. (2002) Finansai III dalis. Paskaitų konspektas. Vilnius: Homo Liber. 135 p. ISBN 9955-449-41-1.

15. Lietuvos statistikos metraštis 2004 (2005). Statistikos departamentas prie LR Vyriausybės. Vilnius.

16. STAČIOKAS, Romas; VALANČIENĖ, Loreta. (2002) Mokesčių į valstybės ir savivaldybių biudžetus optimizavimo prielaida. Inžinerinė ekonomika, Kaunas: Technologija, Nr.4(30). ISSN 1392-2785.

17. STARKIENĖ, Gražina. (1997) Muitų pajamos Lietuvos Respublikos ir Rusijos Federacijos tarpusavio prekyboje. Socialiniai mokslai. Ekonomika. Kauna: Technologija, Nr.4(13). ISSN 1392-0758.

18. Lietuvos Respublikos Seimas. (1990) Lietuvos Respublikos Biudžetinės sandaros įstatymas

Nr. I-430 [interaktyvus]. LR Seimo kanceliarija, Informacijos technologijų departamentas: lrs.lt. Aktuali redakcija nuo 2005 lapkričio 17 d. [žiūrėta 2006 m. kovo 1 d.]. Prieiga per internetą:

Rašykite komentarą

-->